La disposición transitoria decimocuarta de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, sobre el fondo de comercio financiero, dispone lo siguiente:
“La deducción establecida en el apartado 5 del artículo 12 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, según redacción vigente para los períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015, continuará siendo de aplicación, en los términos allí establecidos, respecto de las adquisiciones de valores representativos de la participación en fondos propios de entidades no residentes en territorio español, realizadas hasta 21 de diciembre de 2007, así como las realizadas con una obligación irrevocable convenida hasta 21 de diciembre de 2007, de acuerdo con lo señalado en el apartado 3 del artículo 1 de la Decisión de la Comisión Europea de 28 de octubre de 2009 y en el apartado 3 del artículo 1 de la Decisión de la Comisión Europea de 12 de enero de 2011.
Asimismo, en el caso de adquisición de valores que confieran la mayoría de la participación en los fondos propios de entidades residentes en otro Estado no miembro de la Unión Europea, realizadas entre el 21 de diciembre de 2007 y el 21 de mayo de 2011, podrá aplicarse la deducción establecida en el referido apartado 5 del artículo 12 cuando se demuestre la existencia de obstáculos jurídicos explícitos a las combinaciones transfronterizas de empresas, en los términos establecidos en los apartados 4 y 5 del artículo 1 de la citada Decisión de la Comisión de 12 de enero de 2011.”
Al respecto, el artículo 12.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:
“5. Cuando se adquieran valores representativos de la participación en fondos propios de entidades no residentes en territorio español, cuyas rentas puedan acogerse a la exención establecida en el artículo 21 de esta Ley, el importe de la diferencia entre el precio de adquisición de la participación y el patrimonio neto de la entidad participada a la fecha de adquisición, en proporción a esa participación, se imputará a los bienes y derechos de la entidad no residente en territorio español, aplicando el método de integración global establecido en el artículo 46 del Código de Comercio y demás normas de desarrollo, y la parte de la diferencia que no hubiera sido imputada será deducible de la base imponible, con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe, salvo que se hubiese incluido en la base de la deducción del artículo 37 de esta Ley, sin perjuicio de lo establecido con la normativa contable de aplicación.
La deducción de esta diferencia será compatible, en su caso, con las pérdidas por deterioro a que se refiere el apartado 3 de este artículo.
La deducción establecida en este apartado no será de aplicación a las adquisiciones de valores representativos de la participación en fondos propios de entidades no residentes en territorio español, realizadas a partir de 21 de diciembre de 2007, sin perjuicio de lo establecido en el apartado 3 del artículo 1 de la Decisión de la Comisión Europea de 28 de octubre de 2009 y en el apartado 3 del artículo 1 de la Decisión de la Comisión de 12 de enero de 2011, relativas a la amortización fiscal del fondo de comercio financiero para la adquisición de participaciones extranjeras, asunto C-45/2007, respecto a las adquisiciones relacionadas con una obligación irrevocable convenida antes del 21 de diciembre de 2007. No obstante, tratándose de adquisiciones de valores que confieran la mayoría de la participación en los fondos propios de entidades residentes en otro Estado no miembro de la Unión Europea, realizadas entre el 21 de diciembre de 2007 y el 21 de mayo de 2011, podrá aplicarse la deducción establecida en este apartado cuando se demuestre la existencia de obstáculos jurídicos explícitos a las combinaciones transfronterizas de empresas, en los términos establecidos en los apartados 4 y 5 del artículo 1 de la citada Decisión de la Comisión de 12 de enero de 2011.”
El escrito de la consulta afirma que la entidad consultante tiene el derecho a aplicar la deducción del artículo 12.5 del TRLIS en relación a determinadas participaciones que ostenta en entidades residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea y en terceros países, circunstancia que no es objeto de análisis en la presente contestación.
De conformidad con la disposición transitoria decimocuarta de la LIS, que se remite al artículo 12.5 del TRLIS, según redacción vigente para los períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015, la entidad consultante podrá deducirse la diferencia positiva entre el precio de adquisición y el patrimonio neto de la entidad participada a la fecha de adquisición, en la parte que no resulte imputable a los bienes y derechos de la entidad participada, en la medida en que se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 12.5 del TRLIS. La mencionada deducción será deducible en la base imponible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.
Tal y como se desprende de la literalidad del artículo 12.5 de la LIS, se establece una deducción anual máxima pero no mínima. Por tanto, la entidad consultante podrá optar por deducir un importe inferior a la veinteava parte de la diferencia, o incluso no aplicar esta deducción en el período impositivo, sin perjuicio de que la entidad consultante podrá seguir aplicando la deducción en los siguientes períodos impositivos, respetando en todo caso el límite máximo establecido, hasta completar el importe total de la diferencia entre el precio de adquisición de la participación y el patrimonio neto de la entidad participada en la fecha de adquisición.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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