La entidad consultante, residente en territorio español, es una entidad familiar participada al 100% por dos personas físicas, madre e hijo, de nacionalidad rusa, y que desean establecerse de forma permanente en España.La entidad se constituye con la finalidad de acometer, de forma directa o indirectamente, inversiones de carácter inmobiliario, principalmente en España. Asimismo, la entidad tiene como actividad económica la gestión de dicho patrimonio inmobiliario.Dicha entidad tiene la consideración de entidad holding familiar, cuya actividad consiste en la gestión y arrendamiento de bienes inmuebles, contando con varias inversiones inmobiliarias en la actualidad, y pretende en un futuro próximo la gestión de cartera de valores en entidades participadas radicadas en territorio español a través de las cuales se acometerían igualmente diversas inversiones inmobiliarias.La familia plantea la posibilidad de aportar las participaciones que ostentan a título personal en la entidad A a la entidad consultante a efectos de concentrar en la entidad familiar el patrimonio mobiliario e inmobiliario que poseen, así como a efectos de simplificar la gestión del mismo, la toma de decisiones, el control político y económico de las entidades participadas, así como facilitar la sucesión empresarial, la continuación de la actividad económica de la mercantil, y la entrada de futuras generaciones en el negocio familiar.La entidad consultante cuenta en la actualidad con la estructura administrativa precisa para la gestión de la cartera de valores y el efectivo cumplimiento de los derechos y deberes de los socios en sede de las entidades participadas, así como la estructura necesaria para el desarrollo de las actividades de promoción inmobiliaria, arrendamiento de bienes inmuebles, y residuales. Dichas estructuras quedarían reforzadas en el proceso de reorganización del patrimonio familiar con el objeto de que en un futuro resida en los hijos y descendientes de los actuales socios de la entidad la llevanza y gestión de cada una de las distintas ramas de actividad desarrolladas o a desarrollar.La entidad A es una entidad domiciliada en Canarias dada de alta en los epígrafes 8612 de alquiler de locales comerciales, y 8632 de promoción inmobiliaria de edificaciones, habiendo acometido diversas inversiones de carácter inmobiliario y de gran calado en una de las islas.El objeto de esta operación radica en la simplificación de la estructura empresarial, la futura sucesión empresarial, la eliminación y reducción de costes administrativos, la simplificación en la toma de decisiones, concentrar en una única entidad la actividad de prestación de servicios de apoyo a la gestión y administración de la cartera de las participaciones del resto de entidades.Se señala en el escrito de la consulta que la entidad consultante es residente en territorio español, que, una vez realizada la operación por parte de las personas físicas, seguirían ostentando, en cualquier caso, más del 5% de participación, y que las participaciones objeto de aportación representan, al menos el 5% de los fondos propios de la entidad A.La entidad consultante cuenta en la actualidad con la estructura administrativa precisa para la gestión de la cartera de valores y el efectivo cumplimiento de los derechos y deberes de los socios en sede de la entidad participada, así como la estructura necesaria para el desarrollo de la actividad de promoción inmobiliaria, arrendamiento de bienes inmuebles y residuales. Dichas estructuras quedarían reforzadas en el proceso de reorganización del patrimonio familiar.Así, la persona designada para el desarrollo de las funciones directivas y de control administrativo de cada una de las distintas actividades a desarrollar por la entidad consultante contaría con el correspondiente contrato de alta dirección y gerencia a fin de ejercer, de forma efectiva, personal y directa, las funciones correspondientes a este cargo, percibiendo rendimientos del trabajo que supondrían, a su vez, más del 50% del total de sus rendimientos del trabajo y actividades económicas.Para el caso de la actividad de gestión de cartera de valores, inversiones mobiliarias y servicios a empresas, dicho contrato y estructura de gestión y administración lo es, a su vez, para ejercer derechos y cumplir con las obligaciones derivadas de su condición de socio del resto de entidades, así como para adoptar las decisiones relativas a la propia participación de la entidad consultante, en otras entidades mercantiles.Por tanto, con fundamento en la estructura creada, se dispone de los medios materiales y personales destinados a la gestión ordinaria de la entidad, a través de la adecuada administración de las participaciones en el resto de entidades filiales.La entidad consultante concentraría el patrimonio mobiliario e inmobiliario familiar en territorio español.La operación proyectada se realiza con la finalidad de permitir optimizar la gestión del patrimonio concentrando sus participaciones en la entidad holding familiar, sin alterar el negocio ni el patrimonio, con el fin de realizar una gestión independiente al desarrollo de la actividad empresarial, permitiendo la planificación, toma de decisiones, optimización de recursos financieros facilitando la posibilidad de acometer nuevas inversiones desde la holding en sede de las entidades participadas por ésta, facilitar la sucesión y simplificar el relevo generacional futuro en el grupo y los problemas de la sucesión empresarial, evitando así que la entrada de generaciones futuras diseminara el accionariado dificultando la gestión y toma de decisiones.Asimismo, se pretende concentrar en una única entidad la actividad de prestación de servicios de gestión y administrativos al grupo, gestionar de forma más eficiente que agilice la toma de decisiones, facilite la comunicación, reduciendo los costes de gestión, operativos y asociados al cumplimiento de las obligaciones mercantiles y fiscales, garantizando una mayor eficiencia organizativa y evitando duplicidades.La entidad consultante quedaría como entidad holding de carácter familiar, con diversas ramas de actividad, en sede de la cual se desarrollan las distintas actividades económicas que constituyen el negocio familiar, dedicada a la gestión administrativa, el desarrollo de las funciones directivas, de gestión y cumplimiento de los derechos y obligaciones derivados de la condición de socio del resto de entidades participadas, el arrendamiento de bienes inmuebles, la promoción inmobiliaria, la prestación de servicios administrativos y de apoyo a la gestión administrativa de las sociedades filiales, producción y comercialización de postres, entre otras.De este modo, se plantea una operación en la cual los miembros de la familia, personas físicas, aportan a la entidad consultante su participación en la entidad A, de modo que, una vez efectuada la operación, dicha entidad pase a ostentar la participación de las personas físicas en la entidad A, centralizando la toma de decisiones, la gestión administrativa, y la dirección empresarial y comercial.Los socios recibirían a cambio participaciones en la entidad consultante.La operación anteriormente planteada responde a los siguientes motivos económicos:- Centralizar en la entidad holding la toma de decisiones de las entidades participadas.- Racionalizar la gestión del grupo y reducir los costes de la misma.- Canalizar adecuadamente las inversiones y reducir los costes.- Mejorar la imagen del grupo ante los terceros con los que se relaciona, especialmente con las entidades financieras.- Consolidar la solvencia de las entidades participadas.- Mejorar la gestión de las distintas entidades.- Disminuir los costes administrativos.- Aumentar la capacidad comercial y de negociación con terceros.- Optimizar la planificación de las actividades desarrolladas.- Garantizar la subsistencia futura del grupo más allá del socio actual, garantizando unaposible sucesión familiar.- Estructurar el patrimonio empresarial.- Facilitar la aplicación de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio simplificando elsistema retributivo y la toma de decisiones.
1. Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.2. Si como consecuencia de esta operación de reestructuración se devenga el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.3. Si procede la aplicación de la exención prevista en el Impuesto sobre Patrimonio respecto de las participaciones que la consultante ostente tras la operación de reestructuración planteada.
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 87 de la LIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:
1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.
3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
(...)”.
Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se exige que las mismas representen, al menos, el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulte de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, ni el de uniones temporales de empresas, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que tales acciones o participaciones hayan sido poseídas por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.
En el escrito de consulta se señala que, una vez realizada la aportación no dineraria analizada, las personas físicas aportantes seguirán ostentando, cada una de ellas, una participación superior al 5% en la sociedad beneficiaria (entidad consultante). Asimismo, se indica que las participaciones que cada una de las personas físicas aporta a la sociedad consultante representan, al menos, el 5% de los fondos propios de la entidad A.
Por su parte, en el escrito de consulta se indica que la entidad consultante cuenta con la estructura administrativa precisa para la gestión de la cartera de valores y el efectivo cumplimiento de los derechos y deberes de los socios en sede de la participada. Asimismo, se indica que la sociedad A cuenta con la estructura necesaria para el desarrollo de la actividad de promoción inmobiliaria, arrendamiento de bienes inmuebles y residuales.
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, en la medida en que cada una de las personas físicas consultantes aporten a la entidad consultante, residente en España, una participación representativa superior al 5% del capital de la entidad A (en concreto, una participación significativa no mayoritaria) y tras la referida aportación cada una de ellas siga participando, al menos en un 5% en la sociedad beneficiaria y se cumplan el resto de los requisitos anteriormente señalados, a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior, eliminarán exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal”.
Tal y como se ha señalado anteriormente, este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización empresarial.
Por el contrario, cuando el objetivo principal que se persiga con la operación de reestructuración sea lograr una ventaja fiscal, no resultará de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, debiendo eliminarse la ventaja fiscal perseguida, en los términos previstos en el párrafo segundo del artículo 89.2 de la LIS.
La apreciación de los motivos por los que se llevan a cabo las operaciones de reestructuración son cuestiones de hecho que deberán ser apreciadas por los órganos competentes en materia de comprobación e investigación, atendiendo a las circunstancias concurrentes en cada caso concreto, tanto anteriores como simultaneas o posteriores, en línea con lo señalado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en reiterada jurisprudencia (ver, por todas, sentencia Euro Park Service, de 8 de marzo de 2017, en el asunto C-14/16).
A efectos de determinar si resulta de aplicación la cláusula recogida en el artículo 89.2 de la LIS, los órganos competentes en materia de comprobación deberán tomar en consideración los distintos motivos económicos esgrimidos así como el hecho de que, siguiendo lo manifestado por la persona física consultante, la operación proyectada se habría realizado, entre otros fines, con el propósito de facilitar la aplicación de los beneficios fiscales previstos en el ordenamiento tributario para la empresa familiar, en sede de la persona física consultante, lo cual debería ser tomado en consideración, por parte de los órganos competentes de comprobación.
IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO
El artículo 4. Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, en adelante LIP, establece la exención de las participaciones en los términos siguientes:
“Artículo 4. Bienes y derechos exentos.
Estarán exentos de este impuesto:
(…)
Ocho.
Uno. (…)
Dos. La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".
Del precepto trascrito se derivan dos cuestiones que hay que diferenciar: de un lado, el acceso a la exención, lo que exige el cumplimiento de las letras a), b) y c) esta última en sus tres primeros párrafos y, de otro, el ámbito o alcance objetivo de la exención, aspecto al que se refiere el último párrafo del artículo 4. Ocho. Dos de la LIP.
En cuanto al acceso a la exención, para determinar el cumplimiento del requisito previsto en el apartado a) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP, es decir, que la entidad holding no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio o inmobiliario y por tanto realice una actividad económica, habrá que comprobar que no concurran cualquiera de las condiciones previstas en dicho apartado, esto es, que durante más de 90 días del ejercicio social más de la mitad del activo esté constituido por valores o no esté afecto a actividades económicas.
En primer lugar, el precepto trascrito se remite pura y simplemente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella. En este sentido, y en relación con la actividad de arrendamiento de inmuebles que desarrolla, indirectamente, la entidad holding, el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio, (en adelante, LIRPF), delimita cuando esta actividad constituye una actividad económica, estableciendo lo siguiente: “A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.” En el presente caso, en la información facilitada no se especifica si la sociedad A dispone de un empleado con contrato laboral y a jornada completa que se encargue de la gestión del arrendamiento de inmuebles. Tan solo se indica que la sociedad A cuenta con la estructura necesaria para el desarrollo de la actividad de promoción inmobiliaria, arrendamiento de bienes inmuebles y residuales. En todo caso, debe señalarse que la sociedad A no sólo realiza la actividad de arrendamiento de inmuebles sino que, a su vez, desarrolla la actividad de promoción inmobiliaria.
De no cumplirse con lo previsto en el artículo 27.2 LIRPF, el arrendamiento de inmuebles que lleva a cabo la entidad holding no se podrá considerar como una actividad económica a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio y, en consecuencia, los inmuebles destinados al arrendamiento que forman parte del activo de la entidad holding no se entenderán afectos a una actividad económica a efectos del cumplimiento del requisito previsto en el apartado a) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP.
Por otro lado, en cuanto a las participaciones que integran el activo de la entidad holding, únicamente se ofrecen datos sobre la futura participación en la entidad A, una vez realizada su aportación por los miembros de la familia a la entidad holding. El artículo 4.Ocho.Dos de la LIP en su apartado a), desde la exclusiva perspectiva de determinar si una entidad no tiene por actividad principal la gestión de un patrimonio o inmobiliario, establece “a efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos” que no se computarán aquellos valores “que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales”, exigiéndose, además, que la entidad participada no esté comprendida en esa letra a) de la norma. Por lo tanto, desde el punto de vista de la calificación de la actividad de la entidad holding como de gestión o no de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, las participaciones que esta entidad tiene en su activo no se computarán como valores si se cumplen los anteriores requisitos. En la información facilitada en el escrito de consulta no se precisa el porcentaje de participación que la entidad holding tendrá en la entidad A tras la operación de reestructuración. Por otra parte, parece que estas participaciones se poseerán con la finalidad de dirigir y gestionar las mismas y en cuanto a la existencia de una organización suficiente de medios personales y materiales, según la consultante, en la actualidad la entidad cuenta con una estructura administrativa precisa para la gestión de la cartera de valores, no especificando en que consiste esta estructura. De acuerdo con lo mantenido por este centro directivo, entre otras en las consultas V2067-19, de 8 de agosto, V1772-16, de 21 de abril y V0383-19, de 21 de febrero, sobre lo que debe entenderse por organización de medios materiales y personales, la amplísima casuística ante la que se enfrenta la realidad empresarial impide formular principios que, con carácter general, puedan resultar de aplicación a cualquier explotación económica. No obstante, parece razonable entender que serán aquellos que sean suficientes para una correcta práctica empresarial en función de la naturaleza de los bienes y derechos de que se trate. Este centro directivo ha llegado a manifestar, en interpretación de la expresión legal, que entiende como suficiente con la disposición de tales medios, aunque fueran mínimos, siempre que se ocupen de la gestión de los valores de que se trate, si bien matizando que esa gestión, no implica, en sí misma, el desarrollo de una actividad económica. No obstante, no procede mayor concreción porque, tratándose de una cuestión de índole fáctica, deberá ser el órgano gestor del impuesto el que, en atención a las circunstancias que concurran, lleve a cabo la apreciación y valoración puntual de la existencia de esa organización de medios para la dirección y gestión de la participación de que se trate. Finalmente, para excluir estas participaciones del cómputo será necesario que las entidades participadas no tengan a su vez como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. En este sentido, la entidad A se dedica, entre otras actividades, al arrendamiento de locales, por lo que solo se entenderá que esta actividad es una actividad económica a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio si cumple con el requisito previsto en el artículo 27.2 de la LIRPF.
Por otro lado, de acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta se cumpliría la condición prevista en el apartado b) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP, ya que entre la consultante y su hijo tienen el 100 por cien en el capital social de la entidad holding. En cuanto al cumplimiento del requisito previsto en el apartado c), relativo al ejercicio efectivo de funciones de dirección en la entidad, en el escrito de consulta no se especifica quien será la persona que ejerza estas funciones, es decir, si será la consultante o alguien de su grupo de parentesco o, por el contrario, un tercero ajeno al grupo familiar. En este sentido, de acuerdo con la doctrina de este centro directivo (V2317-17, de 13 de septiembre de 2017; V0036-18, de 11 de enero de 2018; V0094-19, de 15 de enero de 2019) y la jurisprudencia del Tribunal Supremo (STS 1776/2016, de 14 de julio de 2016 y STS 1198/2016, de 26 de mayo de 2016), no se exige que el sujeto que ejerza las funciones de dirección tenga que ser titular de las participaciones pudiendo pertenecer éstas al grupo familiar. Por lo tanto, los titulares de las participaciones en la entidad holding, sujetos pasivos del Impuesto sobre Patrimonio, podrán aplicar la exención de las participaciones si las funciones de dirección, debidamente remuneradas, se ejercen por una de las personas del grupo de parentesco.
Cuestión distinta del acceso a la exención, como se ha anticipado, es el alcance de la exención, previsto en el último párrafo de la norma. Por lo que se refiere al ámbito o alcance objetivo de la exención, habrá que determinar cuáles son los activos afectos a la actividad empresarial tal y como se prevé en el artículo 4. Ocho. Dos de la LIP y el artículo 6.3 del RD 1704/1999. Estos preceptos remiten pura y simplemente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para determinar si un elemento está o no afecto a una actividad económica. No existe, por tanto, pronunciamiento alguno sobre su efectiva afectación a la actividad económica, cuestión que queda reservada al I.R.P.F. Tratándose de participaciones en entidades y a diferencia de lo que sucede en el ámbito de la actividad ejercida por persona física, según el artículo 6.3 del Real Decreto, pueden estar afectos los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros, afectación que se entenderá existente, conforme señala hoy el artículo 29.1c) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuando esos elementos patrimoniales sean "necesarios" para la obtención de los respectivos rendimientos. Ahora bien, la apreciación puntual de esa necesariedad es cuestión que escapa a las facultades interpretativas de esta Dirección General. Será preciso sopesar la adecuación y proporcionalidad de los elementos de que se trate al resto de los activos de la entidad, el tipo de actividad que esta desarrolla, el volumen de operaciones y demás parámetros económicos y financieros de la entidad, circunstancias respecto a las que, como es obvio, este Centro Directivo no puede pronunciarse y que deberán ser valoradas, en su caso, en las actuaciones de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.
IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA
El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se encuentra regulado en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
Los apartados 1 y 2 del artículo 104 del TRLRHL establecen que:
“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.
2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia, con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles”.
Visto lo anterior y dado que la operación de reestructuración realizada, según se desprende del escrito de consulta, consistirá exclusivamente en la aportación por parte de los socios de sus participaciones y acciones en la sociedad A a una sociedad holding familiar, no va a suponer la transmisión de terrenos de naturaleza urbana, y en consecuencia no se va a producir el hecho imponible del IIVTNU, no teniendo por tanto incidencia en el ámbito de este impuesto.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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