El consultante es una persona física que ostenta 23.233 participaciones sociales de la clase A y 3 participaciones sociales de la clase B de la entidad X (estas tres acciones de la clase B tienen derechos de voto cualificados y le confieren, por si mismas, la mayoría de los votos de la entidad). La participación del consultante en la entidad X representa un 11,61% del capital social de la misma. Dicha sociedad detenta participación mayoritaria en el capital de sociedades dependientes dedicadas, en su mayoría, al comercio de la distribución al por mayor y al por menor en el sector de la alimentación, droguería, limpieza, perfumería y toda clase de artículos complementarios.Asimismo, el consultante ostenta 61 participaciones de la sociedad Y, que representan un 14,28% del capital social de la misma cuya actividad principal es el arrendamiento de bienes inmuebles, contando con los medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de dicha actividad.En relación con la composición del activo de las entidades X, Y, y del resto de sociedades participadas por la entidad X, y según el último balance cerrado, debe señalarse que del activo de las compañías se deduce que éstas no tienen como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.º Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio; es decir, puede afirmarse que el porcentaje de activos que pueden considerarse afectos a actividades empresariales supera el 50 por ciento del total de activos.La antigüedad de las participaciones que la persona física ostenta tanto en la entidad X como en la entidad Y es superior al año.El consultante está interesado en realizar un relevo generacional ordenado de parte de sus inversiones en el plazo máximo de los próximos cinco años, por lo que tiene la intención de aportar parte de las acciones representativas de su participación directa en las entidades X y Y, a favor de una sociedad de nueva constitución, la entidad N.Concretamente, la intención del consultante es aportar las 23.233 participaciones sociales de la clase A, representativas de una 11,61% del capital social de la entidad X y las 61 participaciones sociales representativas del 14,28% del capital social de la entidad Y; reservándose las 3 participaciones de la clase B a título personal a efectos de poder disponer de ellas por vía sucesoria, según su voluntad testamentaria actual y futura.Por otra parte, tras llevar a cabo la reestructuración societaria, y con el fin de realizar una transmisión ordenada y paulatina de parte del patrimonio empresarial del consultante, así como una sucesión ordenada en la gestión del mismo, el consultante se plantea donar, en un horizonte temporal de 4/5 años, a sus hijos, y en su caso, esposa, parte de las participaciones de la entidad N que ostentaría tras la ejecución de la aportación no dineraria objeto de esta consulta.En todo caso conviene señalar que no es intención del donante ni de ninguno de los donatarios proceder, con posterioridad a la hipotética transmisión lucrativa inter vivos, a la transmisión de las participaciones recibidas.Debe señalarse que los requisitos exigidos para acceder a los beneficios fiscales de la denominada empresa familiar vienen ya cumpliéndose en la actualidad en relación a la participación que el consultante ostenta en las entidades X e Y. Dichos requisitos seguirán cumpliéndose después de la operación de reestructuración planteada en relación a la participación que el consultante ostentará en la entidad N y en la entidad X.Los motivos económicos que se persiguen con la realización de esta aportación y posterior donación pueden sintetizarse en los siguientes puntos:-Centralización y racionalización de la gestión del patrimonio empresarial y de las inversiones financieras del consultante y su esposa e hijos.La estructura societaria pretendida motivaría una mayor eficacia organizativa, ya que permitiría la gestión conjunta de las inversiones societarias de la familia, con independencia del número de miembros que en el futuro puedan ostentar participaciones en la entidad N. De este modo, se acentuaría la planificación y la toma de decisiones, de tal forma que se simplificaría la gestión de las participaciones societarias poseídas y, por ende, de sus activos subyacentes, y se crearía un centro de decisión estable e independiente, lo que debería redundar en una mejora organizativa por cuanto se propiciaría un escenario de mayor fluidez en la toma de decisiones y de minimización de las interferencias derivadas de las posibles discrepancias que existieran entre los diferentes socios de la entidad N.-Planificación del relevo generacional.Con la estructura holding como vehículo canalizador del patrimonio empresarial se lograría simplificar el relevo generacional futuro y los problemas de sucesión empresarial, evitando así que la entrada de próximas generaciones en el accionariado de la entidad X diseminara el accionariado dificultando la gestión y toma de decisiones.En este sentido, a largo plazo, la reestructuración prevista permitiría una actuación conjunta de la familia como accionistas indirectos de las entidades X y Y una vez efectuada la transmisión plena a la segunda generación.
Si la aportación a la entidad N cumple los requisitos previstos legalmente para acogerse a la figura impositiva de la aportación no dineraria prevista en el artículo 87 del Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.Si los motivos económicos alegados tienen la consideración de motivos económicos válidos según lo previsto en el artículo 89.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 87 de la LIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:
1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.
3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en la letra c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente.
2. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará también a las aportaciones de ramas de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio o legislación equivalente.”
Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen al menos el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, de uniones temporales de empresa, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que hayan sido poseídos por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, en la medida en que la persona física consultante aporte a la sociedad de nueva constitución, residente en España, una participación superior al 5% del capital de las entidades X e Y mencionadas (en concreto, el 11,61% del capital social de la entidad X y el 14,28% del capital social de la entidad Y), y se cumplan el resto de los requisitos previstos en el artículo 87 de la LIS anteriormente reproducido, a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza para conseguir los siguientes objetivos:
-Centralización y racionalización de la gestión del patrimonio empresarial y de las inversiones financieras del consultante y su esposa e hijos.
-Planificación del relevo generacional.
Estos motivos, en principio, podrían considerarse válidos a efectos del artículo 89.2 de la LIS, si bien, se trata de cuestiones de hecho.
No obstante, la donación posterior de las participaciones por parte de la consultante podría tener influencia en la determinación del propósito principal de la operación de aportación no dineraria planteada, si esta última pudiera considerarse meramente preparatoria de la primera. En caso de que se apreciase que la razón principal de realizar la operación de aportación de estas participaciones de las entidades X e Y fuera la donación de las participaciones de la nueva entidad, dando lugar a una tributación inferior a la que correspondería si no se hubiera realizado esa operación de reestructuración, se podría entender que la operación planteada carece de motivación económica válida, no siendo posible, por tanto, la aplicación del régimen fiscal especial.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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