• English
  • Español

Impuesto de sociedades - V2056-19 - 07/08/2019

Número de consulta: 
V2056-19
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
07/08/2019
Normativa: 
LIS Ley 27/2014 art. 87 y 89
Descripción de hechos: 

El consultante persona física ostenta, directamente y a título individual, las participaciones en el capital social y en los derechos de voto de las sociedades siguientes:-La entidad A, que fue constituida en el año 1952 y su objeto social y actividad principal es la fabricación de esmaltes para la industria cerámica. CNAE 2349. La participación en el capital social de esta sociedad es del 0,1%, fue adquirida en el año 1996 y se ha mantenido ininterrumpidamente desde entonces.-La entidad B, que fue constituida en el año 1988 y su objeto social y actividad principal es la explotación de fincas rústicas dedicadas al cultivo de cítricos. CNAE 0123. La participación en el capital social de esta sociedad es del 33%, fue adquirida en el año 1988 y se ha mantenido ininterrumpidamente desde entonces.-La entidad C, que fue constituida en el año 1997 y su objeto social y actividad principal es la explotación de fincas rústicas dedicadas al cultivo de cítricos. CNAE 0123. La participación en el capital social de esta sociedad es del 50%, fue adquirida en el año 1988 y se ha mantenido ininterrumpidamente desde entonces.-La entidad D, que fue constituida en el año 1996 y su objeto social y actividad principal es la dirección y gestión de las participaciones en otras sociedades y la dirección de las actividades empresariales de éstas. CNAE 7022. La participación en el capital social de esta sociedad es del 25%, y fue adquirida en el mismo momento de la constitución de la sociedad mediante la aportación no dineraria de las acciones que el consultante ostentaba en la entidad G, operación que se acogió al régimen de neutralidad fiscal del capítulo VIII del título VII de la entonces vigente Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades.La entidad D es la cabecera de un grupo de sociedades. Las principales sociedades que lo componen son las siguientes:-La entidad E, cuyo objeto social y actividad principal es la fabricación de pavimentos y revestimientos cerámicos. La participación es esta sociedad es del 80%.-La entidad F, cuyo objeto social y actividad principal es la fabricación de esmaltes para la industria cerámica. La participación es esta sociedad es del 54,92% de manera directa y del 12,03% de manera indirecta.-La entidad G, dedicada a la fabricación y venta de arcilla atomizada. La participación es esta sociedad es del 50% de manera directa y del 50% de manera indirecta.-La entidad H, dedicada a la fabricación y comercialización de arcillas atomizadas. La participación es esta sociedad es del 100% de manera indirecta.-La entidad I, dedicada a la elaboración de estudios y proyectos en el ámbito del sector cerámico. La participación es esta sociedad es del 100% de manera indirecta.En la actualidad se cumplen los objetivos para que las participaciones en B, C y D se encuentren exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio del consultante y, en consecuencia, en el curso de una eventual transmisión generacional (donación y/o herencia), sus adquirentes podrían beneficiarse de la reducción del 95 por 100 regulada en el artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.El consultante es contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El grueso de los rendimientos que recurrentemente se integran en su base imponible proviene de la entidad D en concepto de retribuciones del trabajo personal (por el desempeño de su cargo de consejero delegado de la sociedad) y de dividendos por su condición de socio de la misma. Estas rentas le permiten atender las necesidades financieras de las demás sociedades participadas y, en su caso, acometer nuevas inversiones.El consultante proyecta concentrar la totalidad de las participaciones en las sociedades descritas en una única sociedad de nueva creación participada únicamente por él y por sus tres hijos, concentrando de esta manera su patrimonio empresarial familiar.A tal efecto constituirán una nueva sociedad de responsabilidad limitada (la entidad N) cuyo domicilio social radicará en España y con un capital social atribuido en partes iguales al consultante y a cada uno de sus tres hijos. Todos ellos formarían parte del órgano de administración por el que se rija la sociedad y desempeñarán un papel activo en su funcionamiento.Seguidamente, la entidad N ampliará su capital social y el consultante asumirá la totalidad de las nuevas participaciones creadas aportando, el concepto de desembolso no dinerario, las participaciones que actualmente ostenta en las entidades B, C y D.Por último, en un momento posterior, el consultante aportará su participación en la entidad A, a la entidad N mediante una operación societaria que no guardará relación con la que es objeto de esta consulta.Como resultado de la operación societaria descrita, la entidad N se configurará como una sociedad holding en la que se integrará la totalidad del patrimonio empresarial familiar del consultante y de sus hijos, así como el que puedan adquirir en el futuro. Con ello se persigue alcanzar los siguientes objetivos:-que los hijos del consultante, a la postre sus futuros sucesores, se involucren en el conocimiento y funcionamiento de las sociedades y la evolución de sus negocios, y participen en su gestión mediante su presencia en el consejo de administración de la entidad N que, a su vez, tendrá representación en los órganos de administración de sus participadas.El consultante considera esta eventualidad como condición esencial para asegurar una eficaz transición generacional sin menoscabo del funcionamiento de las sociedades del grupo. Dicha transmisión generacional no se contempla en el corto plazo, pero debe planificarse adecuadamente para el futuro.-Optimización de la asignación de los recursos entre las distintas sociedades participadas a través de la entidad N. Esto se materializará aplicando los excedentes de cada sociedad a las necesidades de las otras sociedades o a nuevas inversiones. En esta nueva estructura societaria, los dividendos distribuidos por cada sociedad no los recibirá el consultante, como hasta ahora, sino la nueva sociedad que a su vez los podrá aplicar de manera ágil y eficiente a la financiación de las necesidades de las demás sociedades, y a acometer nuevas oportunidades de inversión mediante la creación de nuevas sociedades o la adquisición de participaciones en otras ya existentes que, en su caso, se integrarán en el grupo.-Preservación del patrimonio empresarial, aspecto especialmente importante durante el proceso de transición generacional, como consecuencia del mantenimiento de una unidad de decisión, dirección y propiedad a través de la sociedad holding N. Se trata de un objetivo a largo plazo por el que se pretende garantizar la estabilidad de los negocios de las sociedades, manteniendo la unidad en la participación (esta vez en sede de la entidad N) y evitando su dispersión aún después de un eventual relevo generacional del consultante.-El consultante estima que la concentración de dichas participaciones en la sociedad N facilitará la aplicación de criterios homogéneos de gestión, a la vez que se traducirá en una economía de costes al centralizar servicios jurídicos, fiscales, administrativos y de gestión que actualmente están individualizados.-Por último, la formulación de estados financieros consolidados contribuirá a dotar a la sociedad holding de una potente imagen de solvencia, lo que facilitará el acceso a condiciones de financiación ventajosas.

Cuestión planteada: 

Si a la operación de canje de valores descrita anteriormente le es de aplicación el régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Contestación completa: 

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

El artículo 87 de la LIS, establece que:

“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.

c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:

1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.

3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

(..)”

Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se exige que las mismas representen, al menos, el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulte de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, ni el de uniones temporales de empresas, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que tales acciones o participaciones hayan sido poseídas por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.

De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, en la medida en que la persona física consultante aporte a la entidad de reciente creación, N, residente en España, una participación superior al 5% del capital de las entidades B, C y D (en concreto, 33%, 50% y 25% de cada una de ellas respectivamente) y se cumplan los requisitos anteriormente señalados, a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el artículo 87 de la LIS, anteriormente mencionado.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que estas operaciones se realizan con la finalidad de:

-Que los hijos del consultante, a la postre sus futuros sucesores, se involucren en el conocimiento y funcionamiento de las sociedades y la evolución de sus negocios, y participen en su gestión mediante su presencia en el consejo de administración de la entidad N que, a su vez, tendrá representación en los órganos de administración de sus participadas.

El consultante considera esta eventualidad como condición esencial para asegurar una eficaz transición generacional sin menoscabo del funcionamiento de las sociedades del grupo. Dicha transmisión generacional no se contempla en el corto plazo, pero debe planificarse adecuadamente para el futuro.

-Optimización de la asignación de los recursos entre las distintas sociedades participadas a través de la entidad N.

-Preservación del patrimonio empresarial.

-El consultante estima que la concentración de dichas participaciones en la sociedad N facilitará la aplicación de criterios homogéneos de gestión, a la vez que se traducirá en una economía de costes al centralizar servicios jurídicos, fiscales, administrativos y de gestión que actualmente están individualizados.

-Por último, la formulación de estados financieros consolidados contribuirá a dotar a la sociedad holding de una potente imagen de solvencia, lo que facilitará el acceso a condiciones de financiación ventajosas.

Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.