El consultante es titular junto con su esposa, con carácter ganancial, de, aproximadamente el 95% de las participaciones sociales de la entidad T.Dicha entidad es una entidad constituida en 1990, si bien su actual estructura y denominación fue tomada de operación de fusión por absorción llevada a cabo en octubre de 2006, siendo dese el inicio su actividad principal la venta al por mayor y por menor de electrodomésticos.La entidad cuenta con activos inmobiliarios, cartera de clientes, participación en otras entidades del mismo sector empresarial, así como instalaciones técnicas, reservas, personal, así como actividad ordinaria, siendo el CNAE el 4643, consistente en "Comercio al por mayor de aparatos electrodomésticos".El consultante tiene la intención de desarrollar nuevos proyectos empresariales en el medio y largo plazo, así como de realizar una reorganización empresarial, se está planteando constituir una sociedad que haga de cabecera o entidad holding, la cual sea la que canalice las diferentes inversiones en diferentes entidades, y sea la cabecera del grupo familiar, y aportar, bien en la propia constitución de dicha entidad holding, o posteriormente como ampliación de capital no dineraria, las participaciones que ostentan, tanto él como su esposa, en la entidad T, y en cualquier otra entidad que pudieran ostentar participaciones.La intención del consultante mediante la constitución de esta entidad holding es triple:1.Por un lado, se pretende gestionar las participaciones en todas aquellas en entidades, presentes y futuras, de las que sea socio, tanto el consultante como su esposa, haciéndolo de una forma eficiente tanto desde un punto de vista económico como operativo.2Asimismo, se pretende realizar una reorganización familiar, de forma que, en su futuro, pueda ser más ágil y sencilla una sucesión por parte de los descendientes de ambos.3.Por otro lado, canalizar a través de esta entidad holding las nuevas inversiones y proyectos empresariales, accediendo a través de la misma a la financiación necesaria para ello, y separar los riesgos empresariales asumidos por el consultante de su esfera estrictamente personal, así como entre las diferentes entidades entre sí, las cuales actúan en sectores diferenciados con estructuras organizativas, comerciales y empresariales propias y distintas entre sí.
Si concurren en la operación de reestructuración planteada, consistente en la aportación por parte del consultante de su participación en la entidad T a la sociedad holding que se pretende constituir, mediante aportación no dineraria en la constitución de ésta, o mediante ampliación de capital no dineraria, los requisitos necesarios para que resulte de aplicación el régimen especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En este sentido, el artículo 76.5 de la LIS establece que:
“5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
A su vez, el artículo 80.1 de la LIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:
“1. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:
a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.
Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 2009/133/CEE del Consejo de 19 de octubre relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canje de valores realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o una SCE de un Estado miembro a otro, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.
b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CEE.”
A la vista de lo expuesto en el escrito de consulta, en la medida en que la entidad beneficiaria (la entidad holding) adquiera participaciones en el capital social de otra (la entidad T) que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto de la misma (aproximadamente, el 95%) y concurran el resto de las circunstancias del artículo 80 de la LIS, anteriormente citadas, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con la finalidad de:
- Gestionar las participaciones en todas aquellas en entidades, presentes y futuras, de las que sea socio, tanto el consultante como su esposa, haciéndolo de una forma eficiente tanto desde un punto de vista económico como operativo.
- Realizar una reorganización familiar, de forma que, en su futuro, pueda ser más ágil y sencilla una sucesión por parte de los descendientes de ambos.
- Canalizar a través de esta entidad holding las nuevas inversiones y proyectos empresariales, accediendo a través de la misma a la financiación necesaria para ello, y separar los riesgos empresariales asumidos por el consultante de su esfera estrictamente personal, así como entre las diferentes entidades entre sí, las cuales actúan en sectores diferenciados con estructuras organizativas, comerciales y empresariales propias y distintas entre sí.
Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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