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Impuesto de sociedades - V2069-19 - 08/08/2019

Número de consulta: 
V2069-19
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
08/08/2019
Normativa: 
LIS/ Ley 27/2014 arts 87 y 89.2
Descripción de hechos: 

El consultante es una persona física, PF1, que es propietario de los siguientes porcentajes del capital social de tres sociedades:1. Sociedad A: en la que PF1 ostenta un porcentaje del 19,16% en el capital social. Esta entidad se dedica a la gestión, desarrollo y explotación de contenidos relacionados con la arquitectura, la construcción y la ingeniería a través de un portal web2. Sociedad B: en la que PF1 ostenta un porcentaje del 20% en el capital social. Esta entidad se dedica a la intermediación entre particulares y empresas del sector de las reformas, reparaciones y servicios para el hogar a través de un portal web.3. Sociedad C: en la que PF1 ostenta un porcentaje del 100% en el capital social. Esta entidad se dedica a la consultoría empresarial, inversión inmobiliaria e inversión en empresas tecnológicas. Posee en su activo dos inmuebles y participaciones en diez sociedades.En enero de 2017 una compañía británica, sociedad X, adquirió el 70% del capital de la sociedad B, adquiriendo mediante acto de compraventa el 17,45% de las participaciones sociales de PF1. En dicha fecha se firmó, entre otras estipulaciones, una opción de compra y una opción de venta del 20% de las participaciones que posee en la actualidad PF1 ejercitables en un plazo determinado si bien dicho plazo se puede anticipar si se dan una serie de causas como modificaciones estructurales, solicitud de disolución, liquidación de los asuntos de la entidad o de sus afiliados con vencimiento por razones estratégicas u operativas o por realizar cualquier transacción que pueda afectar los términos y condiciones de la opción de compra o la opción de venta.El consultante se plantea la posibilidad de realizar una operación de reestructuración consistente en realizar una operación de aportación no dineraria de las participaciones que ostenta en la sociedad A y B a favor de la sociedad C, recibiendo a cambio participaciones en la sociedad C.Los motivos económicos que impulsan la realización de estas operaciones son los siguientes:- Ordenar racionalmente la estructura patrimonial personal del consultante, convirtiéndose la sociedad C en una sociedad que englobe el resto de participaciones en otras entidades. El objetivo de agrupar el resto de participaciones es lograr una visión más clara y sencilla, al ostentar el 100% del capital de una sociedad que gestionará todas las participaciones directas e indirectas, desligando el patrimonio empresarial y particular.- Configurar la sociedad C como vehículo idóneo de futuras inversiones y nuevos proyectos empresariales, Acometiendo una política eficaz de planificación de futuras inversiones y desinversiones.- Aumentar el potencial de la sociedad C frente a agentes externos, creando una imagen de grupo fuerte y solvente. Unificando frente a decisiones con terceros, mejorando la capacidad negociadora pudiendo suponer mejores condiciones económicas en la inversión, que con el mismo importe a invertir obtener un mayor porcentaje en el capital y consiguiendo efectos positivos desde el punto de vista comercial y financiero.- Buscar ventajas de concentración empresarial como el aumento de solvencia, el mejor aprovechamiento de capitales sobrantes, destinar los beneficios distribuidos por las sociedades actuales a acometer nuevas inversiones y lograr mayores garantías en la búsqueda de financiación con la que acometer inversiones en caso de ser necesario, o una mayor rentabilidad en las inversiones realizadas debido a la mejora en la capacidad negociadora, así como ventajas derivadas del aprovechamiento de recursos comunes dada la similitud de las inversiones realizadas; asesoramiento legal o financiero en la firma de contratos o en la evaluación de nuevas inversiones.- Limitar su responsabilidad patrimonial universal. El objetivo es compartimentar los riesgos, limitando posibles responsabilidades patrimoniales, en la medida que será la sociedad C, la que asuma la gestión de sus participaciones y en su caso forme los órganos de administración de su participada, desligando patrimonio empresarial de personal.- Facilitar la sucesión hereditaria de forma que los herederos sigan manteniendo las mismas condiciones, el mismo peso económico y que no pierdan poder de representación o decisión en dichas sociedades, evitando los efectos negativos de la dilución de las participaciones.

Cuestión planteada: 

Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.

Contestación completa: 

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

El artículo 87 de la LIS establece que:

“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.

c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:

1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.

3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

(..)”

Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen, al menos, el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, ni el de uniones temporales de empresa, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que tales acciones y participaciones hayan sido poseídas por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.

De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, en la medida en que la persona física consultante, PF1, aporte a la sociedad C, residente en España, una participación superior al 5% del capital de las entidades A y B (en concreto, el 19,16%, y 20%, respectivamente), y se cumplan los requisitos anteriormente señalados, a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza para conseguir los siguientes objetivos:

- Ordenar racionalmente la estructura patrimonial personal del consultante, convirtiéndose la sociedad C en una sociedad que englobe el resto de participaciones en otras entidades. El objetivo de agrupar el resto de participaciones es lograr una visión más clara y sencilla, al ostentar el 100% del capital de una sociedad que gestionará todas las participaciones directas e indirectas, desligando el patrimonio empresarial y particular.

- Configurar la sociedad C como vehículo idóneo de futuras inversiones y nuevos proyectos empresariales, Acometiendo una política eficaz de planificación de futuras inversiones y desinversiones.

- Aumentar el potencial de la sociedad C frente a agentes externos, creando una imagen de grupo fuerte y solvente. Unificando frente a decisiones con terceros, mejorando la capacidad negociadora pudiendo suponer mejores condiciones económicas en la inversión, que con el mismo importe a invertir obtener un mayor porcentaje en el capital y consiguiendo efectos positivos desde el punto de vista comercial y financiero.

- Buscar ventajas de concentración empresarial como el aumento de solvencia, el mejor aprovechamiento de capitales sobrantes, destinar los beneficios distribuidos por las sociedades actuales a acometer nuevas inversiones y lograr mayores garantías en la búsqueda de financiación con la que acometer inversiones en caso de ser necesario, o una mayor rentabilidad en las inversiones realizadas debido a la mejora en la capacidad negociadora, así como ventajas derivadas del aprovechamiento de recursos comunes dada la similitud de las inversiones realizadas; asesoramiento legal o financiero en la firma de contratos o en la evaluación de nuevas inversiones.

- Limitar su responsabilidad patrimonial universal. El objetivo es compartimentar los riesgos, limitando posibles responsabilidades patrimoniales, en la medida que será la sociedad C, la que asuma la gestión de sus participaciones y en su caso forme los órganos de administración de su participada, desligando patrimonio empresarial de personal.

- Facilitar la sucesión hereditaria de forma que los herederos sigan manteniendo las mismas condiciones, el mismo peso económico y que no pierdan poder de representación o decisión en dichas sociedades, evitando los efectos negativos de la dilución de las participaciones.

Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.

No obstante, el ejercicio de la opción de compra o de la opción de venta de las participaciones de la sociedad B aportadas a la sociedad C, podría influir en la determinación del propósito principal de la operación de aportación no dineraria planteada, puesto que la misma, seguida de una posterior venta de las participaciones de A y B, no beneficiaría el desarrollo futuro de la actividad de la sociedad C, sino a su socio (PF1), siempre que la mencionada transmisión conlleve una ventaja fiscal derivada del tratamiento fiscal de la plusvalía generada en la transmisión de las participaciones por parte de la sociedad C, frente al tratamiento fiscal de las mismas plusvalías en el supuesto de que PF1 hubiera vendido directamente sus participaciones en A y B, sin la previa aportación no dineraria.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.