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Impuesto de sociedades - V2076-19 - 08/08/2019

Número de consulta: 
V2076-19
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
08/08/2019
Normativa: 
LIRPF/ Ley 35/2006 art 37
LIS/ Ley 27/2014 arts 87 y 89.2
Descripción de hechos: 

La consultante es una persona física, PF1, que ostenta la plena propiedad desde hace más de un año de 339.691 acciones de la sociedad A representativas del 9,71% de su capital social. Además es usufructuaría vitalicia de 349.370 acciones de la sociedad A representativas del 8,71% de su capital social correspondiendo la nuda propiedad a sus hijos en distintas proporciones.La consultante se plantea la posibilidad de aportar la totalidad de las acciones en la sociedad A de las que ostenta la plena propiedad a una sociedad de nueva creación, sociedad Newco1. No será objeto de aportación las acciones de la que es usufructuaria vitalicia.La sociedad Newco1 será residente en territorio español, tendrá como socia mayoritaria, más del 99% de su capital, a PF1 siendo el resto de socios sus tres hijos los cuales suscribirán participaciones mediante la aportación dineraria que corresponda. Sus tres hijos o al menos dos de ellos ostentarán el cargo de administradores solidarios. Para el desarrollo del objeto social de la sociedad Newco1 dispondrá de un despacho exclusivo sito en la vivienda de la consultante, habitación sin acceso independiente, el cual será cedido en régimen de arrendamiento, así como de mobiliario, material de oficina, servicios de telecomunicaciones y medios informáticos adecuados contando con los servicios de los administradores que serán retribuidos por ello.Previsiblemente la sociedad Newco1 ostentará la condición de miembro del órgano de administración de la sociedad A designando a estos efectos a uno de sus administradores solidarios.Los motivos económicos que impulsan la realización de estas operaciones son los siguientes:- Facilitar la implementación de un protocolo familiar de una forma sencilla y eficaz de cara a la sucesión hereditaria de la consultante posibilitando el mantenimiento en el futuro, dentro del grupo familiar formado por sus hijos, de las acciones aportadas.- Localizar en sede de la nueva entidad el desempeño de las funciones de miembro de consejo de administración de la sociedad A posibilitando que todos sus socios (la consultante y sus hijos) estén informados y participen en la toma de decisiones de la sociedad participada.

Cuestión planteada: 

1. Si las operaciones descritas pueden acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.2. Confirmación de que no existirá ganancia patrimonial a efectos de IRPF.

Contestación completa: 

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

El artículo 87 de la LIS establece que:

“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.

c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:

1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.

3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

(..)”

Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen, al menos, el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, ni el de uniones temporales de empresa, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que tales acciones o participaciones hayan sido poseídas por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.

De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, en la medida en que la persona física consultante, PF1, aporte a la sociedad Newco1, residente en España, una participación superior al 5% del capital de la entidad A (en concreto, el 9,71%), y se cumplan los requisitos anteriormente señalados, a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)”.

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza para conseguir los siguientes objetivos:

- Facilitar la implementación de un protocolo familiar de una forma sencilla y eficaz de cara a la sucesión hereditaria de la consultante posibilitando el mantenimiento en el futuro, dentro del grupo familiar formado por sus hijos, de las acciones aportadas.

- Localizar en sede de la nueva entidad el desempeño de las funciones de miembro de consejo de administración de la sociedad A posibilitando que todos sus socios (la consultante y sus hijos) estén informados y participen en la toma de decisiones de la sociedad participada.

Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 37.1 d) de la LIRPF “…la ganancia o pérdida se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición de los bienes o derechos aportados y la cantidad mayor de las siguientes:

Primera. –El valor nominal de las acciones o participaciones sociales recibidas por la aportación o, en su caso, la parte correspondiente del mismo. A este valor se añadirá el importe de las primas de emisión.

Segunda. –El valor de cotización de los títulos recibidos en el día en que se formalice la aportación o el inmediato anterior.

Tercera. –El valor de mercado del bien o derecho aportado.

El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los títulos recibidos como consecuencia de la aportación no dineraria.”

La ganancia o pérdida patrimonial que se ponga de manifiesto en la persona física aportante, como consecuencia de la aportación no dineraria, al derivar de una transmisión, se clasifican como renta del ahorro a efectos del cálculo del Impuesto, de acuerdo con lo establecido en el artículo 46 de la LIRPF.

Frente al régimen general antes expuesto de las ganancias patrimoniales derivadas de aportaciones no dinerarias a sociedades, el apartado 3 del citado artículo 37 de la LIRPF, establece que “Lo dispuesto en los párrafos d), e) y h), para el canje de valores, del apartado 1 de este artículo se entenderá sin perjuicio de lo establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades”.

En caso de resultar aplicable el referido régimen especial, la persona física aportante no deberá integrar renta alguna en la base imponible de su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como consecuencia de esa transmisión, y las participaciones recibidas como consecuencia de dicha aportación conservarán a efectos fiscales los valores y fechas de adquisición que tenían las acciones aportadas.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.