La persona física consultante, PF1, es titular del 37,98% de participaciones representativas del capital social de la sociedad A, sociedad holding cabecera del grupo empresarial dedicado por un lado a la actividad de promoción inmobiliaria, así como el arrendamiento de viviendas y locales. La sociedad A a su vez está participada por otros socios personas físicas no vinculados familiarmente con PF1. La sociedad A y el resto de sociedades del grupo tienen domicilio legal y fiscal en España.Adicionalmente PF1 es titular del 33,33% de participaciones representativas del capital social de la sociedad B, sociedad participada junto con otros socios personas jurídicas ajenas al grupo anterior y esta entidad está dedicada a la gestión y administración de la propiedad inmobiliaria. La sociedad B tiene su domicilio legal y fiscal en España.PF1 se está planteando la posibilidad de aportar sus participaciones en la sociedad A y B a una sociedad de nueva creación residente en España, sociedad Newco1, con la intención de iniciar un proceso de reestructuración. Una vez realizada la aportación PF1 participará en los fondos propios de la beneficiaria en un porcentaje del 100% o muy cercano al 100% en el caso de que la esposa de PF1 llegará a efectuar una aportación no dineraria que le permitiera resultar accionista de la sociedad Newco1.Los motivos económicos que impulsan la realización de estas operaciones son los siguientes:- Simplificar la estructura empresarial, de manera que la visión de su patrimonio sea más sencilla y clara al ostentar el 100% del capital de una sociedad holding que gestionará las participaciones directas e indirectas, actuales y futuras que posea el consultante en otras sociedades.- Canalizar en una nueva sociedad cabecera los beneficios repartidos por la sociedad participada, que se podrán destinar a financiar nuevas inversiones desde dicha sociedad.- Canalizar en una única sociedad las inversiones empresariales de la consultante, actuando dicha sociedad como vehículo familiar para acometer las nuevas inversiones que pueda realizar.- Potenciar la capacidad financiera, ofreciendo de forma simplificada una imagen fuerte y solvente, al objeto de poder garantizar, en su caso, la sociedad Newco1, operaciones sin necesidad de comprometer los bienes personales del consultante.- Separación del patrimonio personal propio de la gestión de sociedades operativas, limitando posibles responsabilidades patrimoniales, en la medida que será la entidad de nueva creación la que asuma la gestión de sus participaciones y la que forme parte de todos o alguno de los órganos de administración de las participadas.
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 87 de la LIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:
1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.
3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
(...)”.
Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen, al menos, el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, ni el de uniones temporales de empresa, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que tales acciones o participaciones hayan sido poseídas por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, en la medida en que la persona física consultante, PF1 aporte a la sociedad Newco1 residente en España una participación superior al 5% del capital de las sociedades A y B (en concreto, el 37,98% y 33,33% respectivamente), y se cumplan los requisitos anteriormente señalados, a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza para conseguir los siguientes objetivos:
- Simplificar la estructura empresarial, de manera que la visión de su patrimonio sea más sencilla y clara al ostentar el 100% del capital de una sociedad holding que gestionará las participaciones directas e indirectas, actuales y futuras que posea el consultante en otras sociedades.
- Canalizar en una nueva sociedad cabecera los beneficios repartidos por la sociedad participada, que se podrán destinar a financiar nuevas inversiones desde dicha sociedad.
- Canalizar en una única sociedad las inversiones empresariales de la consultante, actuando dicha sociedad como vehículo familiar para acometer las nuevas inversiones que pueda realizar.
- Potenciar la capacidad financiera, ofreciendo de forma simplificada una imagen fuerte y solvente, al objeto de poder garantizar, en su caso, la sociedad Newco1, operaciones sin necesidad de comprometer los bienes personales del consultante.
- Separación del patrimonio personal propio de la gestión de sociedades operativas, limitando posibles responsabilidades patrimoniales, en la medida que será la entidad de nueva creación la que asuma la gestión de sus participaciones y la que forme parte de todos o alguno de los órganos de administración de las participadas.
Estos motivos podrían considerarse válidos a efectos del artículo 89.2 de la LIS, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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