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Impuesto de sociedades - V2093-19 - 08/08/2019

Número de consulta: 
V2093-19
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
08/08/2019
Normativa: 
LIS, Ley 27/2014, arts: 76.1.a) y 89.2
Descripción de hechos: 

La entidad X es una entidad operativa de un Grupo, constituida en el año 2000. El objeto social de esta entidad es la comercialización y distribución de maquinaria y accesorios para salas de elaboración de pescado y alimentación en general, así como la producción, comercialización y distribución de mezclas de ingredientes, aditivos y coadyuvantes tecnológicos para alimentación.La sociedad consultante fue constituida en 2002 y está participada al 50% por las personas físicas PF1 y PF2 respectivamente.El objeto social de la entidad consultante comprende las siguientes actividades:-La gestión y dirección de sociedades y empresas participadas, en las que la sociedad posee al menos un 55% de los derechos de voto y del capital social.-El alquiler de bienes inmuebles de naturaleza urbana y rústica, la conservación, restauración, administración y gestión de dichos bienes.-La compraventa de todo tipo de inmuebles.-Los servicios accesorios a la actividad inmobiliaria.-La intermediación entre empresas, agencia comercial y servicios de asesoramiento de empresas.La entidad consultante es socio único de la entidad X. La entidad consultante inició propiamente su actividad en junio de 2003 dándose de alta en el epígrafe 849.9 del IAE de prestación de servicios de apoyo a la gestión y dirección de empresas. En la actualidad, su actividad se limita a la gestión y dirección de la entidad X, la cesión de uso a la entidad X de una nave industrial en la que esta entidad desarrolla su actividad, y sobre la que la entidad consultante tiene suscrito un contrato de arrendamiento financiero.Ante la ausencia de perspectivas de realizar nuevas inversiones en el corto plazo que justifiquen el mantenimiento de una sociedad Holding, se ha proyectado llevar a cabo una operación de reestructuración consistente en la fusión por absorción en virtud de la cual la entidad X absorbería a la entidad consultante, trasladándose los activos y pasivos de la entidad consultante a la entidad X. La operación de fusión descrita supondría la disolución sin liquidación de la sociedad consultante, atribuyendo a los socios de la misma valores representativos del capital social de la entidad X.Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:-Reforzar patrimonialmente a la sociedad operativa, X, mejorando su imagen en el mercado, al aumentar los fondos propios de la misma.-Asegurar a X el uso, sin coste explícito, de la nave necesaria para su actividad, sin ninguna otra sociedad interpuesta en la titularidad que le pueda alterar su uso.-Evitar las dificultades de tesorería y de resultados en la entidad consultante que en la actualidad le hacen depender por entero de la viabilidad de obtener financiación o recibir dividendos de la entidad X.-Evitar la previsible obligación para X bien de repartir dividendos o bien conceder préstamos a la entidad consultante, lo que conllevaría a una detracción de recursos.-Posibilidad de aplicar en sede de la entidad X el régimen fiscal de determinados contratos de arrendamiento financiero.-Simplificar la estructura del Grupo con el fin de conseguir un ahorro en costes, al evitarse las diferentes tareas necesarias para la gestión de una sociedad, que, atendiendo a la inexistencia de perspectivas de nuevas inversiones en el corto plazo, resulta ineficiente.-Eliminar la necesidad periódica de validar con comparables externos la valoración de las operaciones entre las operaciones entre la entidad consultante y X.-Permitir a los socios últimos (las personas físicas PF1 y PF2) una titularidad directa de la sociedad operativa, y por tanto, una retribución directa. Asimismo, y en consecuencia, permitir de manera más natural la aplicación de los beneficios del régimen de empresa familiar previsto en los artículos 4.8.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio y 20 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.-Integrar de manera global en X los activos y pasivos de la entidad consultante y que los servicios de las personas físicas PF1 y PF2 se presten directamente a la entidad X.Ninguna de las sociedades intervinientes en la fusión tiene Bases imponibles negativas o créditos fiscales.

Cuestión planteada: 

Si la operación descrita podría acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Contestación completa: 

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.1 de la LIS, establece que:

“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:

a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

(…)”

En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.

Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la mencionada Ley, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

El artículo 77 de la LIS regula el régimen de las rentas derivadas de la transmisión, en concreto señala:

“1. No se integrarán en la base imponible las siguientes rentas derivadas de las operaciones a que se refiere el artículo anterior:

a) Las que se pongan de manifiesto como consecuencia de las transmisiones realizadas por entidades residentes en territorio español de bienes y derechos en el situados.(..).”

La tributación de los socios en las operaciones de fusión y escisión aparece regulada en el artículo 81 de la citada Ley. Así:

“1. No se integrarán en la base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente a los socios de la entidad transmitente, siempre que sean residentes en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores sean representativos del capital social de una entidad residente en territorio español.

(..).

2. Los valores fiscales recibidos en virtud de las operaciones de fusión y escisión, se valoran a efectos fiscales, por el valor fiscal de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, según proceda.

(..).”

De conformidad con lo anterior, los socios residentes en territorio español no integrarán en su base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente y los valores fiscales recibidos se valorarán, a efectos fiscales, por el valor fiscal de los entregados.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de:

-Reforzar patrimonialmente a la sociedad operativa, X, mejorando su imagen en el mercado, al aumentar los fondos propios de la misma.

-Asegurar a X el uso, sin coste explícito, de la nave necesaria para su actividad, sin ninguna otra sociedad interpuesta en la titularidad que le pueda alterar su uso.

-Evitar las dificultades de tesorería y de resultados en la entidad consultante que en la actualidad le hacen depender por entero de la viabilidad de obtener financiación o recibir dividendos de la entidad X.

-Evitar la previsible obligación para X bien de repartir dividendos o bien conceder préstamos a la entidad consultante, lo que conllevaría a una detracción de recursos.

-Posibilidad de aplicar en sede de la entidad X el régimen fiscal de determinados contratos de arrendamiento financiero.

-Simplificar la estructura del Grupo con el fin de conseguir un ahorro en costes, al evitarse las diferentes tareas necesarias para la gestión de una sociedad, que, atendiendo a la inexistencia de perspectivas de nuevas inversiones en el corto plazo, resulta ineficiente.

-Eliminar la necesidad periódica de validar con comparables externos la valoración de las operaciones entre las operaciones entre la entidad consultante y X.

-Permitir a los socios últimos (las personas físicas PF1 y PF2) una titularidad directa de la sociedad operativa, y por tanto, una retribución directa. Asimismo, y en consecuencia, permitir de manera más natural la aplicación de los beneficios del régimen de empresa familiar previsto en los artículos 4.8.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio y 20 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

-Integrar de manera global en X los activos y pasivos de la entidad consultante y que los servicios de las personas físicas PF1 y PF2 se presten directamente a la entidad X.

Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.