Las personas físicas PF1, PF2, PF3, PF4 y PF5, son titulares de la totalidad de las participaciones de la entidad X. Esta entidad es una entidad Holding familiar de un grupo de sociedades, con presencia tanto en España como en el extranjero, dedicadas entre otras actividades al desarrollo de diferentes líneas de negocio del mercado de la seguridad y vigilancia, a la promoción inmobiliaria y al arrendamiento de inmuebles y al desarrollo de explotaciones agro-cinegéticas.En concreto, la persona física PF1 ostenta el 56% de las participaciones, mientras que cada uno de sus hijos, las personas físicas PF2, PF3, PF4 y PF5, ostentan directa e individualmente un 11% de las participaciones de la entidad X.La entidad X tiene como actividad principal la dirección y gestión de los valores representativos de los fondos propios de las sociedades participadas, así como la prestación de servicios de asesoramiento y apoyo a las mismas, todo ello por cuenta propia. Asimismo, la entidad X y todas las sociedades directamente participadas por esta última se encuentran sujetas al régimen general del Impuesto sobre Sociedades, no siéndoles de aplicación los regímenes especiales de agrupaciones de interés económico ni de uniones temporales de empresas. Tampoco se tratan de sociedades que pudiesen tener la consideración de patrimoniales en los términos previstos en el artículo 5.2 de la LIS.Cada una de las personas físicas está interesada en aportar individualmente su participación en X, a una entidad de nueva creación de la siguiente forma:-La persona física PF1 aportará aproximadamente un 36% de la participación en X a una entidad de nueva creación NewCo 1, de la que ostentará la totalidad del capital social. La entidad NewCo 1 será una sociedad residente en territorio español y estará sujeta al régimen general del Impuesto sobre Sociedades.-Las personas físicas PF1 y PF2 aportarán respectivamente un 5% y 11% de la participación en X a una entidad de nueva creación NewCo 2, de la que ostentarán la totalidad del capital social, siendo la persona física PF1 titular del 31,25% y la persona física PF2 titular de un 68,75%. La entidad NewCo 2 será una sociedad residente en territorio español y estará sujeta al régimen general del Impuesto sobre Sociedades.-Las personas físicas PF1 y PF3 aportarán respectivamente un 5% y 11% de la participación en X a una entidad de nueva creación NewCo 3, de la que ostentarán la totalidad del capital social, siendo la persona física PF1 titular del 31,25% y la persona física PF2 titular de un 68,75%. La entidad NewCo 3 será una sociedad residente en territorio español y estará sujeta al régimen general del Impuesto sobre Sociedades.-Las personas físicas PF1 y PF4 aportarán respectivamente un 5% y 11% de la participación en X a una entidad de nueva creación NewCo 4, de la que ostentarán la totalidad del capital social, siendo la persona física PF1 titular del 31,25% y la persona física PF2 titular de un 68,75%. La entidad NewCo 4 será una sociedad residente en territorio español y estará sujeta al régimen general del Impuesto sobre Sociedades.-Las personas físicas PF1 y PF5 aportarán respectivamente un 5% y 11% de la participación en X a una entidad de nueva creación NewCo 5, de la que ostentarán la totalidad del capital social, siendo la persona física PF1 titular del 31,25% y la persona física PF2 titular de un 68,75%. La entidad NewCo 5 será una sociedad residente en territorio español y estará sujeta al régimen general del Impuesto sobre Sociedades.Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:-Dotar a los accionistas de un mayor control sobre las inversiones actuales y de un mayor grado de libertad para llevar a cabo nuevas inversiones que atiendan a sus distintos criterios y preferencias de inversión, evitando de esta forma posibles conflictos que puedan surgir entre los diferentes integrantes del grupo familiar.-Permitir que en un futuro la entidad X pueda realizar distribuciones que percibirán las NewCos como nuevas sociedades Holding, facilitando la realización de nuevas inversiones empresariales con total independencia por parte de cada uno de los accionistas.-Permitir que los accionistas concentren en una única entidad, la dirección y gestión de los valores representativos de los fondos propios de todas las sociedades en las que participe, de tal manera que se convierta en la plataforma para acometer más inversiones de naturaleza empresarial, evitando responsabilidades personales.-Mejorar la capacidad de financiación de cada uno de los accionistas al centralizar todas las inversiones empresariales y necesidades de liquidez en un único vehículo y poder, por tanto, constituirse como garantía de financiación recibida de terceros y facilitarse así la captación de financiación externa.-Facilitar la ordenada transmisión sucesoria a la siguiente generación, permitiendo el relevo generacional y evitando posibles conflictos de titularidad y discrepancias en la sucesión y futura gestión de los negocios.-Estructura la participación del grupo familiar en X desde el punto de vista sucesorio en cinco bloques, con la finalidad de garantizar la continuidad y el futuro de los negocios al facilitar la implicación de los miembros familiares en la gestión y conservación de las participaciones del grupo empresarial familiar, permitiendo la entrada a la siguiente generación en los órganos de administración, asegurando el mantenimiento en la familia de las participaciones de X y facilitando, en su caso, la incorporación de los descendientes al capital de las distintas NewCos, a la vez que se simplifica la planificación de la sucesión de la persona física PF1 así como la política accionarial d de la familia, tanto en la administración empresarial, como en la titularidad de las participaciones, evitando disputas sucesorias y favoreciendo la implementación de protocolos familiares a nivel de cada vehículo que favorezcan el relevo generacional y la continuidad en la actividad a través de un régimen jurídico unificado.
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 87.1 de la LIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:
1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.
3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
(..)”
Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se exige que las mismas representen, al menos, el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulte de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, ni el de uniones temporales de empresas, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que tales acciones o participaciones hayan sido poseídas por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, en la medida en que las personas físicas PF1, PF2, PF3, PF4 y PF5 aporten a las entidades de nueva creación, NewCo1, NewCo2, NewCo3, NewCo4 y NewCo5, residentes en España, una participación de, al menos, el 5% del capital de X (en concreto, la persona física PF1 aportaría el 36% a NewCo1 y un 5% al resto de entidades y las personas físicas PF2, PF3, PF4 y PF5 aportarían un 11%, respectivamente, a las entidades NewCo2, NewCo3, NewCo4 y NewCo5) y la entidad X no tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, cuestión que de los datos que se derivan de la consulta este Centro Directivo no puede determinar, a la operación de aportación no dineraria planteada le sería de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que estas operaciones se realizan con la finalidad de:
-Dotar a los accionistas de un mayor control sobre las inversiones actuales y de un mayor grado de libertad para llevar a cabo nuevas inversiones que atiendan a sus distintos criterios y preferencias de inversión, evitando de esta forma posibles conflictos que puedan surgir entre los diferentes integrantes del grupo familiar.
-Permitir que en un futuro la entidad X pueda realizar distribuciones que percibirán las NewCos como nuevas sociedades Holding, facilitando la realización de nuevas inversiones empresariales con total independencia por parte de cada uno de los accionistas.
-Permitir que los accionistas concentren en una única entidad, la dirección y gestión de los valores representativos de los fondos propios de todas las sociedades en las que participe, de tal manera que se convierta en la plataforma para acometer más inversiones de naturaleza empresarial, evitando responsabilidades personales.
-Mejorar la capacidad de financiación de cada uno de los accionistas al centralizar todas las inversiones empresariales y necesidades de liquidez en un único vehículo y poder, por tanto, constituirse como garantía de financiación recibida de terceros y facilitarse así la captación de financiación externa.
-Facilitar la ordenada transmisión sucesoria a la siguiente generación, permitiendo el relevo generacional y evitando posibles conflictos de titularidad y discrepancias en la sucesión y futura gestión de los negocios.
-Estructura la participación del grupo familiar en X desde el punto de vista sucesorio en cinco bloques, con la finalidad de garantizar la continuidad y el futuro de los negocios al facilitar la implicación de los miembros familiares en la gestión y conservación de las participaciones del grupo empresarial familiar, permitiendo la entrada a la siguiente generación en los órganos de administración, asegurando el mantenimiento en la familia de las participaciones de X y facilitando, en su caso, la incorporación de los descendientes al capital de las distintas NewCos, a la vez que se simplifica la planificación de la sucesión de la persona física PF1 así como la política accionarial d de la familia, tanto en la administración empresarial, como en la titularidad de las participaciones, evitando disputas sucesorias y favoreciendo la implementación de protocolos familiares a nivel de cada vehículo que favorezcan el relevo generacional y la continuidad en la actividad a través de un régimen jurídico unificado.
Estos motivos podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. Con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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