El artículo 29.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), dispone que:
“1. El tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento.
No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior.
A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:
a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.
b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.
No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
El tipo de gravamen del 15 por ciento previsto en este apartado no resultará de aplicación a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley.”
Por tanto, para que una entidad pueda aplicar el tipo reducido del 15 por ciento, previsto en el artículo 29.1 de la LIS, se requiere que dicha entidad sea de nueva creación y desarrolle actividades económicas siempre que sean iniciadas por dicha entidad. No podrá aplicarse este tipo reducido cuando la entidad tenga la consideración de entidad patrimonial, de acuerdo con lo previsto en el artículo 5.2 de la LIS.
En el presente caso, la entidad se constituyó en noviembre de 2016, por lo que se podrá considerar de nueva creación a estos efectos.
Por su parte, el artículo 5 de la LIS regula los conceptos de actividad económica y entidad patrimonial en los siguientes términos:
“1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo.
2. A los efectos de lo previsto en esta Ley, se entenderá por entidad patrimonial y que, por tanto, no realiza una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto, en los términos del apartado anterior, a una actividad económica.
El valor del activo, de los valores y de los elementos patrimoniales no afectos a una actividad económica será el que se deduzca de la media de los balances trimestrales del ejercicio de la entidad o, en caso de que sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, de los balances consolidados. A estos efectos no se computarán, en su caso, el dinero o derechos de crédito procedentes de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas o valores a los que se refiere el párrafo siguiente, que se haya realizado en el período impositivo o en los dos períodos impositivos anteriores.
(…)”
El artículo 5 define actividad económica como la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, entendiendo que para el caso de arrendamiento de inmuebles existirá actividad económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
La promoción inmobiliaria constituye, en todo caso, una actividad económica, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos. En relación con esta actividad no han de cumplirse los requisitos del segundo párrafo del apartado 1 del artículo 5 de la LIS, que se refiere a la actividad de arrendamiento de inmuebles, actividad distinta de la promoción inmobiliaria.
En el presente caso, la entidad se dedica a la promoción inmobiliaria, si bien, durante 2017 sus ingresos proceden del arrendamiento del único inmueble del que es titular.
En este sentido, a los efectos de valorar si la entidad desarrolla la actividad económica de arrendamiento de inmuebles, para la que con arreglo a la información aportada en el escrito de consulta no parece cumplir los requisitos, o si se trata de una entidad patrimonial, habrá que determinar si dicho inmueble se encuentra afecto a tal actividad, esto es, si sobre él la entidad consultante ha realizado el proyecto de rehabilitación integral referido en el escrito de consulta. A estos efectos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 10.3 de la LIS y en el segundo párrafo del artículo 5.2 de la LIS, habrá que estar a cómo se califique dicho elemento desde un punto de vista contable.
Así, el artículo 35.1 del Código de Comercio dispone que:
“1. (…)
El activo comprenderá con la debida separación el activo fijo o no corriente y el activo circulante o corriente. La adscripción de los elementos patrimoniales del activo se realizará en función de su afectación. El activo circulante o corriente comprenderá los elementos del patrimonio que se espera vender, consumir o realizar en el transcurso del ciclo normal de explotación, así como, con carácter general, aquellas partidas cuyo vencimiento, enajenación o realización, se espera que se produzca en un plazo máximo de un año contado a partir de la fecha de cierre del ejercicio. Los demás elementos del activo deben clasificarse como fijos o no corrientes.
(…)”
En el mismo sentido, el Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, en su quinta parte, definiciones y relaciones contables, establece que el activo no corriente comprende los activos destinados a servir de forma duradera en las actividades de la empresa.
Por su parte, la Resolución de 1 de marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, en su norma quinta, inversiones inmobiliarias, establece que:
“1. Definición.
1. Son inversiones inmobiliarias las definidas en el Plan General de Contabilidad como activos no corrientes que sean inmuebles y que se posean para obtener rentas, plusvalías o ambas, en lugar de para:
a) Su uso en la producción o suministro de bienes o servicios distintos del alquiler, o bien para fines administrativos; o
b) Su venta en el curso ordinario de las operaciones de la empresa.
(…)
3. Cambio de destino.
La clasificación inicial de un inmueble deberá modificarse siempre que haya cambiado la función que desempeña en la empresa, de acuerdo con las siguientes reglas.
(…)
3.4 Reclasificación de existencias a inversiones inmobiliarias.
En aquellos casos en que la venta de inmuebles forme parte de la actividad ordinaria de la empresa, los inmuebles que formen parte de las existencias se consideran inversiones inmobiliarias cuando sean objeto de arrendamiento operativo.”
Según se manifiesta en el escrito de consulta, la entidad consultante no ha procedido a reclasificar el inmueble arrendado, puesto que la función del inmueble es su venta como parte de la actividad ordinaria de la empresa. Este Centro Directivo no se pronuncia sobre la procedencia de los registros contables realizados por la entidad consultante al no ser una cuestión de su ámbito competencial partiendo, exclusivamente, de lo señalado en escrito de consulta, con base en lo cual puede entenderse que la entidad desarrolla, tanto durante 2017 como durante 2018, la actividad económica de promoción inmobiliaria, contando para ello con los medios materiales y personales necesarios. No obstante, se trata de cuestiones de hecho que deberán ser probadas por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
Por lo que se refiere al requisito relativo a que la entidad inicie una actividad económica, el artículo 29.1 de la LIS establece que no se entenderá iniciada una actividad económica en caso de haber sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de la LIS y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación, ni cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.
En este sentido, el artículo 18.2 de la LIS establece que:
“2. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:
(…)
a) Una entidad y sus socios o partícipes.
(…)
En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.
(…)”
La entidad consultante se encuentra participada por tres entidades en tres partes iguales, lo que supone que consultante y sus socios tendrán la consideración de vinculadas en el sentido del artículo 18 de la LIS.
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, la entidad consultante realiza una actividad económica distinta de la de sus socios. Por tanto, en el caso planteado no concurrirían las circunstancias previstas en la letra a) del artículo 29.1 de la LIS.
Por otra parte, en el presente caso, la consultante no se encuentra participada por ninguna persona física. Por tanto, tampoco se estarían produciendo las circunstancias que conllevarían la aplicación del artículo 29.1.b) de la LIS.
En consecuencia, la entidad consultante podría aplicar el tipo reducido previsto en el artículo 29.1 de la LIS durante los ejercicios de 2017 y 2018.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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