La entidad consultante fue constituida en fecha 12 de abril de 2018 e inscrita en el Registro Mercantil correspondiente.
De conformidad con la Clasificación Nacional de Actividades Económicas (en adelante, CNAE), el código correspondiente a la actividad económica de la consultante es el 5222 "Actividades anexas al transporte marítimo y por vías navegables interiores", y a efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas (en adelante, IAE), la consultante está dada de alta en el epígrafe 732: "Transporte marítimo de crudos y gases".
Para el ejercicio de su actividad, la entidad consultante cuenta con los medios materiales y humanos necesarios, teniendo una oficina, así como personal administrativo y financiero. Los buques no son de propiedad de la entidad consultante, sino que los arrienda a los respectivos armadores y los subarrienda a clientes finales.
Desde su constitución, la entidad consultante está participada en un 50% por la entidad X, y en un 50% por la persona física PF1, administrador solidario de la entidad consultante y residente fiscal en España.
La entidad X, residente fiscal en España, es titular de participaciones en el capital de sociedades filiales cuya actividad es distinta de la actividad que desarrolla la consultante. Está participada al 100% por la persona física PF2, administrador solidario de la entidad consultante y residente fiscal en España.
Por otro lado, la persona física PF3, padre de PF2, es socio mayoritario de dos entidades:
- la entidad S, que en su día tenía derecho a participar en el rendimiento derivado de la explotación de buques que llevaba a cabo una naviera extranjera independiente. De conformidad con la CNAE, el código correspondiente a la actividad económica de la entidad S ha sido, desde 2014 el 6810 "Compraventa de bienes inmobiliarios por cuenta propia", anteriormente era el 6110. A efectos de IAE, la entidad S figura dada de alta bajo el epígrafe 732: "Transporte marítimo de crudos y gases". La entidad S ostenta a su vez el 97,5% de la entidad G, cuya actividad económica en el año 2017, de conformidad con la CNAE fue el 6810 "Compraventa de bienes inmobiliarios por cuenta propia", anteriormente era el código 5020 (transporte marítimo de mercancías), y a efectos del IAE la entidad G figura dada de alta bajo el epígrafe 732: "Transporte marítimo de crudos y gases". La entidad G fue propietaria, en su día, de buques que utilizaba para el transporte de productos energéticos.
- la entidad española M, que se encuentra sin actividad y en fase de liquidación desde 2006. El código correspondiente a su actividad económica de conformidad con la CNAE ha sido desde 2014 el 6832 (gestión y administración de la propiedad inmobiliaria) y anteriormente, el 7012. A efectos del IAE la entidad M figura dada de alta bajo el epígrafe 732: "Transporte marítimo de crudos y gases".
Desde el año 2015, la persona física PF3 no ejerce actividad alguna, y es su hijo, la persona física PF2, el que se ha encargado de la gestión de dichas entidades a fin de liquidar las mismas.
El otro socio de la consultante, la persona física PF1, fue residente fiscal en el extranjero hasta 2017, trabajando por cuenta ajena para una compañía no residente en España que ejercía únicamente en el extranjero la actividad que ahora desarrolla la consultante.
La persona física PF4 (cónyuge de PF1), que no ha ejercido por su cuenta, ni en España ni en el extranjero, la actividad que desarrolla la consultante, constituyó junto con la persona física PF2, a razón de un 50% cada uno de ellos, una entidad en Emiratos Árabes Unidos (entidad E) con la intención de ejercer la actividad que ahora desarrolla la consultante. No obstante, dicha entidad únicamente realizó actuaciones meramente preparatorias, sin que dieran lugar al ejercicio efectivo de la actividad ni a ingreso de ningún tipo.
La entidad consultante ha obtenido en el ejercicio 2018 una importante base imponible positiva, logrando firmar un contrato de fletamento de buques petroleros con un cliente institucional extranjero. Dicho cliente en ningún momento fue cliente de las entidades S, G ni M antes citadas, si bien es una entidad del sector que la persona física PF1 conoció cuando residía en el extranjero entre 2011 y 2017, trabajando por cuenta ajena para una entidad extranjera que tampoco suscribió ningún contrato con el cliente institucional extranjero durante dicho periodo.
Si en el periodo impositivo 2018 resulta de aplicación a la entidad consultante el tipo reducido del 15% previsto en el artículo 29.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, sobre la totalidad de la base imponible positiva obtenida en dicho periodo.
El artículo 29.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), dispone que:
“1. El tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento.
No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior.
A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:
a) Cuando la actividad económica hubiera sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.
b) Cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.
No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
El tipo de gravamen del 15 por ciento previsto en este apartado no resultará de aplicación a aquellas entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial, en los términos establecidos en el apartado 2 del artículo 5 de esta Ley.”
El artículo 29.1 de la LIS hace referencia a las entidades de nueva creación que desarrollen actividades económicas.
Puesto que la entidad consultante se constituyó en 2018, en la medida en que desarrolle una actividad económica en los términos del artículo 5.1 de la LIS, entendiéndose que ordena por cuenta propia los medios de producción y recursos humanos o uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, cumpliría, en principio, los requisitos establecidos en el apartado 1 del artículo 29 de la LIS para aplicar el tipo reducido de las entidades de nueva creación.
No obstante, el tipo reducido no se aplica en los casos en que las entidades formen parte de un grupo en los términos previstos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular las cuentas anuales consolidadas.
En este sentido, el artículo 42.1 del Código de Comercio dispone que:
“(…)
Existe un grupo cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. En particular, se presumirá que existe control cuando una sociedad, que se calificará como dominante, se encuentre en relación con otra sociedad, que se calificará como dependiente, en alguna de las siguientes situaciones:
a) Posea la mayoría de los derechos de voto.
b) Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración.
c) Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con terceros, de la mayoría de los derechos de voto.
d) Haya designado con sus votos a la mayoría de los miembros del órgano de administración, que desempeñen su cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores. En particular, se presumirá esta circunstancia cuando la mayoría de los miembros del órgano de administración de la sociedad dominada sean miembros del órgano de administración o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta. Este supuesto no dará lugar a la consolidación si la sociedad cuyos administradores han sido nombrados, está vinculada a otra en alguno de los casos previstos en las dos primeras letras de este apartado.
A los efectos de este apartado, a los derechos de voto de la entidad dominante se añadirán los que posea a través de otras sociedades dependientes o a través de personas que actúen en su propio nombre pero por cuenta de la entidad dominante o de otras dependientes o aquellos de los que disponga concertadamente con cualquier otra persona.”
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, no se dispone de información suficiente para determinar si la entidad consultante forma parte de un grupo en los términos señalados, en cuyo caso no podría aplicar el tipo reducido.
Por otro lado, el artículo 29.1 de la LIS establece que no se entenderá iniciada una nueva actividad económica en caso de haber sido realizada con carácter previo por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de la LIS y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación, ni cuando la actividad económica hubiera sido ejercida, durante el año anterior a la constitución de la entidad, por una persona física que ostente una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento. En este último caso debe entenderse que la persona o personas físicas que ejercían la actividad sean las que tengan un porcentaje superior al 50 por ciento de los fondos propios de la entidad de nueva creación.
En este sentido, el artículo 18.2 de la LIS establece que:
“2. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes:
a) Una entidad y sus socios o partícipes.
b) Una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente a la retribución por el ejercicio de sus funciones.
c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.
d) Dos entidades que pertenezcan a un grupo.
e) Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.
f) Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o de los fondos propios.
g) Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios.
h) Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el extranjero.
En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.
Existe grupo cuando una entidad ostente o pueda ostentar el control de otra u otras según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.”
En la medida en que la persona física PF1 ostenta el 50% del capital social de la entidad consultante, dicha persona física y la entidad tendrán la consideración de vinculadas en el sentido del artículo 18.2.a) de la LIS. Asimismo, en la medida en que el mismo socio (la persona física PF2) y una persona unida por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado (la persona física PF3, padre de PF2), participan, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios de la entidad consultante y de las entidades S, G y M, también éstas tendrán la consideración de entidades vinculadas con la consultante en el sentido del artículo 18.2.g) de la LIS.
Adicionalmente, de la información aportada en el escrito de consulta parece que la entidad consultante desarrolla la misma actividad que han venido desarrollando las entidades S, G y M, así como la persona física PF1 trabajando por cuenta ajena en una entidad extranjera que desarrolla la misma actividad que la entidad consultante (epígrafe 732: “Transporte marítimo de crudos y gases”).
Por tanto, con arreglo a la información facilitada en el escrito de consulta, en la medida en que la entidad consultante no forme parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, y la actividad desarrollada por la persona física PF1 o por las entidades S, G y M no hubiera sido traspasada a la entidad consultante, por cualquier título, se podría considerar que la entidad consultante es una entidad de nueva creación que inicia una actividad económica, a los efectos de la aplicación, en el ejercicio 2018, del tipo reducido de acuerdo con lo establecido en el artículo 29.1 de la LIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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