La entidad consultante fue constituida en mayo de 2012 y su objeto social comprende como actividad principal los servicios de gestión administrativa.
Desde su constitución, el criterio adoptado para la imputación de ingresos ha sido el de devengo, esto es, en función de la corriente real de servicios. En el caso particular que constituye la base del negocio de la consultante, la gestión de contratos de agencia de préstamos sindicados, los anteriores propietarios venían considerando que el devengo de la comisión de agencia se producía por razón del otorgamiento de los contratos de financiación y la emisión de las facturas periódicas, con independencia de la duración de los periodos asociados a cada factura, y teniendo en cuenta que el derecho al cobro de cada factura nace al inicio de cada periodo.
Desde un punto de vista contable, la entidad consultante, desde su constitución, ha venido contabilizando y reconociendo los ingresos desde la fecha de emisión de la factura y por el importe total (sin periodificar los ingresos atendiendo al periodo temporal que abarca cada factura), y sin realizar ajuste alguno al resultado contable, por lo que el criterio de imputación fiscal no difería del de imputación contable.
En la medida en que el devengo y el derecho de cobro nacen al inicio de cada periodo de facturación y no están vinculados a la prestación del servicio durante el periodo (es decir, si finaliza el servicio anticipadamente, el agente del préstamo no está obligado a retroceder la comisión de agencia cobrada por anticipado), se ha venido considerando que el devengo se produce en el momento del nacimiento del derecho de cobro.
En septiembre de 2018, la consultante ha sido adquirida al 100% por una entidad inglesa, entrando a formar parte de un grupo de empresas que cotiza en bolsa. La entidad inglesa lleva su contabilidad de acuerdo con las normas internacionales de información financiera. Desde dicha fecha, el grupo considera que el devengo de las comisiones de agencia debe realizarse atendiendo al horizonte temporal de cada uno de los periodos sobre los que presta el servicio, ya que interpretan que, durante dicho periodo, el agente debe prestar servicios con regularidad, y ello con independencia de que la corriente monetaria se produzca con la firma de los contratos.
Este cambio de contabilización de los ingresos, basado en el criterio de devengo de conformidad con las normas internacionales de contabilidad, se pretende que coincida con el criterio de imputación fiscal, de conformidad con el artículo 11 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Si el criterio pretendido por la matriz responde también desde el punto de vista fiscal con un criterio válido de imputación, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 11 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y por tanto no habría que practicar ningún ajuste al resultado contable.
En primer lugar, debe señalarse que el apartado 1 del artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece que:
“1. Los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda”.
Conforme a lo anterior, la contestación a la presente consulta no puede versar sobre cuestiones de índole contable, cuya competencia no corresponde a este Centro Directivo.
Por su parte, el artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), dispone que:
“En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”
En cuanto a la imputación temporal e inscripción contable de ingresos y gastos, el artículo 11 de la LIS establece que:
“1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.
(…).”
En relación con la normativa contable a que se refieren dichos artículos, este Centro Directivo ya se pronunció en contestación a consulta vinculante V2107-15.
En ese sentido, tal y como se indica en la contestación a la mencionada consulta, el Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, señala en su introducción, “…el legislador español mediante la disposición final undécima de la Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social, mantuvo la elaboración de la información contable individual de las empresas españolas, incluidas las sociedades cotizadas, en el marco de los principios contables del Derecho Mercantil Contable español”.
De acuerdo con lo anterior, y en virtud de lo dispuesto en el artículo 10.3 de la LIS, para calcular la base imponible se partirá del resultado contable, delimitado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a la determinación del resultado contable y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas, y se corregirá, en su caso, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la LIS, sin que en dichas normas contables puedan entenderse incluidas las Normas Internacionales de Contabilidad. La referencia a la normativa contable contenida en el artículo 11.1 de la LIS, anteriormente reproducido, ha de entenderse en los mismos términos que los establecidos en el apartado 3 del artículo 10 de la LIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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