Impuesto de sociedades - V2888-21 - 18/11/2021

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.2.1ºb) de la LIS considera escisión parcial la operación por la cual: “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”

En el ámbito mercantil, el artículo 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial de la siguiente forma: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria.”

En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión parcial a que se refiere el artículo 76.2.1º. b) de la LIS.

A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que:

“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”

Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.

En definitiva, es requisito que los patrimonios escindidos constituyan por sí mismos una o varias ramas de actividad en el sentido mencionado, es decir, que exista una organización de medios materiales y personales diferenciados para cada actividad en sede de la entidad escindida con anterioridad a la realización de la operación.

En el supuesto concreto planteado, en el escrito de consulta se manifiesta que la entidad consultante realiza actividades de gestión administrativa de las entidades del grupo consistente en la llevanza de contabilidades; elaboración de autoliquidaciones tributarias; asesoría y gestión financiera (estudio de las necesidades de financiación de circulante y a largo plazo, negociación con entidades financieras y asignación de recursos a cada actividad) y de estudio y análisis de nuevas inversiones. También manifiesta que realiza actividades de gestión de los inmuebles de su propiedad (búsqueda de inquilinos, elaboración de contratos de arrendamiento, ingreso de fianzas, cobro de rentas) y actuaciones de mantenimiento, mejora y conservación, estando dos de los inmuebles alquilados a sendas entidades del grupo y una nave a otra entidad. Adicionalmente, se indica que va a comenzar actuaciones de transformación y gestión urbanística del suelo para proceder a su venta respecto de varias parcelas de su propiedad situadas en un polígono, si bien esta última actividad no parece haber sido desarrollada efectivamente.

Así, la consultante segregará y transmitirá a una sociedad de nueva creación todo su patrimonio inmobiliario, incluyendo aquéllos inmuebles sobre los que pretende realizar la actividad de transformación urbanística y el inmueble que constituye la sede de la actividad de gestión administrativa.

En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido fuera determinante de una rama de actividad en sede de la sociedad transmitente, que se segrega y transmite a una entidad de nueva creación, permaneciendo en la entidad transmitente participaciones en el capital social de otras entidades que le confieren la mayoría del capital social de estas respecto de las que efectúa las actividades de gestión señaladas en el escrito de consulta, la operación de escisión parcial cumpliría los requisitos formales del artículo 76.2 de la LIS para acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la Ley.

Lo anterior, sin embargo, no parece cumplirse en el caso consultado dado que, de la información que consta en el escrito de consulta no se aprecia una organización empresarial diferenciada para el conjunto patrimonial inmobiliario que pueda calificarse como rama de actividad en sede de la entidad transmitente, en los términos señalados en el artículo 76.4 de la LIS, anteriormente reproducido y comentado, y en ningún caso, se entendería cumplido este requisito respecto del patrimonio escindido correspondiente a las parcelas sobre las que va a realizar la actividad de transformación urbanística, ya que la actividad de promoción inmobiliaria no se ha iniciado materialmente en la entidad escindida, y la consideración de explotación económica requiere que dicha actividad ya exista en la entidad escindida en el momento de la transmisión del patrimonio afecto a la misma.

En cualquier caso, la concurrencia de gestión y organización diferenciada para la existencia de ramas de actividad, son cuestiones de hecho que el contribuyente deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.