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Impuesto de sociedades - V3408-15 - 06/11/2015

Número de consulta: 
V3408-15
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
06/11/2015
Normativa: 
Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 76 y 89
Descripción de hechos: 
<p>La persona física 1, casado en régimen de separación de bienes, y la persona física 2, casado en régimen de gananciales, son titulares de las participaciones de un grupo de sociedades en el que se encuentran las entidades consultantes A y B.La entidad A, está participada por la persona física 1 en un 50% y por la persona física 2 en un 50%.La entidad B, está participada por la persona física 1 y su familia en un 48,5%, por la persona física 2 en un 48,5%, y por la entidad A en un 3%.La entidad A se constituyó en el año 1982 y aunque en su objeto social figura el comercio, mantenimiento y reparación, de todo tipo de máquinas y equipos de oficina, desde sus orígenes su actividad principal ha sido la adquisición , enajenación y gestión de participaciones en el capital social de entidades dedicadas al comercio, mantenimiento, reparación, alquiler, representación y explotación, de todo tipo de máquinas y equipos de oficina, así como de todo tipo de consumibles, recambios y piezas, que este tipo de equipamientos necesiten para su funcionamiento y conservación, así como el arrendamiento de locales industriales tanto a sociedades operativas en las que participa como a terceras. Esta sociedad ostenta el 100% del capital social de la entidad C, sociedad que tiene como actividad principal el comercio, reparación, alquiler, representación y explotación de máquinas y equipos de oficina. Asimismo la entidad C participa en el 51,1% del capital social de la entidad D, cuya actividad consiste en la compraventa de máquinas reprográficas, hardware, software informático, equipos informáticos y ofimáticos. Por otro lado, la entidad A participa en el 3% del capital social de la entidad B.La sociedad B se constituyó en el año 1990 y si bien en sus orígenes tuvo como actividad el comercio, mantenimiento, reparación, alquiler, representación y explotación, de todo tipo de máquinas y equipos de oficina, así como de todo tipo de consumibles, recambios…, en la actualidad su actividad principal es la gestión de participaciones en el capital social de entidades dedicadas a la citada actividad. En concreto la entidad B participa en el 50% del capital social de la entidad E, sociedad cuya actividad principal es el comercio y reparación de máquinas y equipos de oficina, en el 100% del capital social de la entidad F, sociedad cuya actividad principal también es el comercio y reparación de máquinas de oficina y el 9,06% del capital social de la entidad G, sociedad cuya actividad principal es la destrucción documental certificada.Como consecuencia de la existencia de dos sociedades participadas prácticamente por los mismos socios (en B también tienen una participación minoritaria los hijos de la persona física 1) y dedicadas a la misma actividad, se está planificando llevar a cabo una operación de restructuración patrimonial con el fin de alcanzar una estructura empresarial más eficaz y eficiente, logrando, principalmente, un ahorro significativo de costes, y, la centralización de la planificación y toma de decisiones.Con la realización de esta operación se persigue asimismo el evitar operaciones cruzadas de financiación entre ambas compañías, con los consiguientes costes de gestión y financieros, que existen en la actualidad entre A y B.Se plantea por parte de ambas sociedades llevara a cabo una operación de fusión por la que A absorbiese a la entidad B.En la medida en que la entidad A participa en el capital de B y ostenta el 100% de la entidad C, sociedad que tiene el mayor volumen de activo del grupo, se plantea que sea A la sociedad absorbente que pase a concentrar las participaciones en el resto de sociedades del grupo.Dicha operación, supondría concentra, de forma rápida y directa, en A los activos y pasivos de ambas sociedades así como las participaciones que estas ostentan en el resto de sociedades productivas.Para ello, los socios de cada una de las sociedades intervinientes en la operación de fusión proyectada acordarían la mencionada operación, de tal manera que la sociedad A (sociedad absorbente que está previsto que se transforme en sociedad de responsabilidad limitada con anterioridad a la operación de fusión) ampliará su capital social como consecuencia de la absorción del patrimonio de la sociedad B, entregando a los socios de dicha sociedad como contraprestación de dicha aportación las participaciones sociales de A que representen el valor de las participaciones entregadas según corresponda.La operación proyectada se realiza con el fin de:a. Simplificar la estructura de las sociedades dedicadas análogo objeto social con el fin de centralizar en una única sociedad cabecera la planificación, la toma de decisiones y las responsabilidades relativas a la gestión de participaciones en sociedades operativas, de manera que la visión del grupo sea más clara y sencilla, al pasar a ostentar una única sociedad cabecera holding de tenencia de participaciones en sociedades dedicadas principalmente al comercio, mantenimiento, reparación y alquiler, de todo tipo de máquinas y equipos de oficina.b. Reducción de costes de estructura y administrativos al favorecer una gestión más coordinada y profesionalizada de los servicios administrativos, eliminando las operaciones cruzadas existentes entre las dos sociedades holding, reduciendo las obligaciones contables mercantiles y fiscales actualmente existentes con los costes asociados a las mismas pudiendo , en su caso, consolidar contable y fiscalmente dos realidades que no tiene sentido mantener separadas dada la identidad de actividades y socios.c. Fortalecer la capacidad financiera del grupo al centralizar en una única sociedad holding los flujos financieros procedentes de los beneficios repartidos por las sociedades participadas. Así como las ganancias obtenidas en la transmisión de participaciones sociales, de modo que estos flujos puedan destinarse a financiar las nuevas inversiones, evitando los inconvenientes de una organización actual en la que resultan necesarios préstamos entre las sociedades holding, presentando una mejor imagen económica y financiera frente a las entidades financieras.d. En su caso, facilitar la implementación en una única sociedad de protocolos familiares de una forma sencilla y eficaz de cara a la sucesión hereditaria de ambas familias que favorezcan el relevo generacional y la continuidad en la actividad.</p>
Cuestión planteada: 
<p>Si la operación de fusión, tal y como ha sido descrita, se calificaría objetivamente dentro del régimen especial previsto en el capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.Si los motivos económicos apuntados en la presente consulta son suficientes a efectos de entender cumplido el requisito subjetivo para la calificación de la operación de fusión dentro del ámbito del régimen de neutralidad fiscal, de acuerdo con el artículo 89.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.</p>
Contestación completa: 

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.1 de la Ley establece que:

“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:

a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

(…).”

En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.

En el escrito de la consulta se manifiesta que las entidades A y B pretenden fusionarse a través de una fusión por absorción.

Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación de fusión se realiza con la finalidad de simplificar la estructura de las sociedades dedicadas análogo objeto social con el fin de centralizar en una única sociedad cabecera la planificación, la toma de decisiones y las responsabilidades relativas a la gestión de participaciones en sociedades operativas, de manera que la visión del grupo sea más clara y sencilla, al pasar a ostentar una única sociedad cabecera holding de tenencia de participaciones en sociedades dedicadas principalmente al comercio, mantenimiento, reparación y alquiler, de todo tipo de máquinas y equipos de oficina, reducir costes de estructura y administrativos al favorecer una gestión más coordinada y profesionalizada de los servicios administrativos, eliminando las operaciones cruzadas existentes entre las dos sociedades holding, reduciendo las obligaciones contables mercantiles y fiscales actualmente existentes con los costes asociados a las mismas pudiendo , en su caso, consolidar contable y fiscalmente dos realidades que no tiene sentido mantener separadas dada la identidad de actividades y socios, fortalecer la capacidad financiera del grupo al centralizar en una única sociedad holding los flujos financieros procedentes de los beneficios repartidos por las sociedades participadas. Así como las ganancias obtenidas en la transmisión de participaciones sociales, de modo que estos flujos puedan destinarse a financiar las nuevas inversiones, evitando los inconvenientes de una organización actual en la que resultan necesarios préstamos entre las sociedades holding, presentando una mejor imagen económica y financiera frente a las entidades financieras y facilitar la implementación en una única sociedad de protocolos familiares de una forma sencilla y eficaz de cara a la sucesión hereditaria de ambas familias que favorezcan el relevo generacional y la continuidad en la actividad. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.