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Impuesto de sociedades - V3508-15 - 13/11/2015

Número de consulta: 
V3508-15
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
13/11/2015
Normativa: 
LIS Ley 27/2014 art. 87 y 89
Descripción de hechos: 
<p>La persona física PF1 ostenta una participación del 12,816% del capital social de una sociedad A, si bien se prevé que en fechas muy próximas dicha participación se reduzca al 5,316% al producirse una aportación no dineraria de parte de las mismas.La sociedad A es una sociedad holding cuyos activos más relevantes son la participación en dos sociedades.La sociedad A tiene como objeto social dirigir y gestionar, mediante la correspondiente organización de medios materiales y personales, participaciones en otras sociedades.La antigüedad de las participaciones que la persona física PF1 ostenta en la sociedad A es superior a un año.Por otra parte, la persona física PF1 es titular, junto con su esposa e hijos, del 100% de las participaciones del capital social de la sociedad B.La sociedad B tiene como objeto social la compra, venta, explotación, alquiler, parcelación y urbanización de terrenos, pudiendo proceder a la edificación de los mismos y a su enajenación; la administración explotación, aprovechamiento y utilización de bienes inmuebles; el ejercicio de obras y, en general, la realización de toda clase de operaciones de carácter inmobiliario. La sociedad también realiza actividades de compra, suscripción, tenencia, permuta y venta de toda clase de valores mobiliarios, por cuenta propia.El activo más relevante de esta sociedad B es la participación representativa de un 30% del capital social de la sociedad A.La persona física PF1 está interesado en continuar con el proceso de transmisión ordenada de su patrimonio empresarial iniciado en 2010, por lo que tiene intención de aportar parte de las acciones representativas de su participación directa en la sociedad A a favor de la sociedad B. Concretamente pretende aportar acciones representativas de un 7,50% del capital social, reservándose el restante 5,316% a título personal a efectos de poder disponer de ella por vía sucesoria, según su voluntad testamentaria.En 2009 la persona física PF1 ya inició una transmisión ordenada de su patrimonio empresarial mediante una operación idéntica a esta.La sociedad B es residente en España.Una vez realizada la aportación, la persona física PF1 seguiría participando en la sociedad B en más del 5% de sus fondos propios.La sociedad A cuyas participaciones son objeto de aportación, es una compañía residente en España a la que no resulta de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas. Asimismo, se manifiesta que no tiene como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos del artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.Las acciones de la sociedad A que serían objeto de aportación a la sociedad B representarían al menos una participación del 5% en los fondos propios de la sociedad A y tendrían una antigüedad superior a un año.Tras llevar a cabo la reestructuración societaria y con el fin de continuar con la transmisión ordenada y paulatina del patrimonio empresarial de la persona física PF1, así como una sucesión ordenada en la gestión del mismo, la persona física PF1 pretende continuar el relevo generacional familiar en el accionariado de la sociedad B y donará para ello a su esposa e hijos parte de las participaciones de la sociedad B que ostentaría tras la ejecución de la aportación no dineraria planteada. La donación se efectuaría en un porcentaje determinado que permitiera que la participación de los socios de la sociedad B en esta sociedad sea el mismo que existía con anterioridad a llevar a cabo esta reestructuración societaria acometida mediante la aportación de las acciones de la sociedad A.No es intención del donante ni de ninguno de los donatarios proceder, con posterioridad a la transmisión lucrativa inter vivos a la transmisión de las participaciones recibidas.Según se manifiesta, a la citada donación le resultaría de aplicación, por una parte, la bonificación prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y, por otra parte, la escala establecida en el artículo 57 de la Ley 19/2010, de 7 de junio, de regulación del impuesto sobre sucesiones y donaciones de la Comunidad Autónoma de Cataluña, prevista para transmisiones lucrativas entre vivos a favor de contribuyentes de los grupos I y II que define el artículo 2 de dicha Ley.Los motivos económicos que se persiguen con la realización de esta aportación y posterior donación pueden sintetizarse en los siguientes:- Centralización y racionalización de la gestión del patrimonio empresarial y de las inversiones financieras, simplificando la gestión de las participaciones, creándose un centro de decisión estable e independiente que redundaría en una mejora organizativa.- Planificación del relevo generacional, simplificando el relevo generacional futuro y los problemas de sucesión empresarial, evitando que la entrada de próximas generaciones en el accionariado de la sociedad A diseminara el accionariado dificultando la gestión y toma de decisiones.- Optimización de los recursos financieros.</p>
Cuestión planteada: 
<p>Si la aportación a la sociedad B cumple los requisitos para acogerse a la figura de aportación no dineraria prevista en el artículo 87 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y consideración de los motivos económicos alegados a los efectos de permitir la aplicación del régimen especial del capítulo VII del título VII de dicha Ley.</p>
Contestación completa: 

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 87 de la LIS establece que:

“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.

c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:

1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.

3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

(…)”

Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen al menos el 5% de los fondos propios de una entidad a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico y de uniones temporales de empresas, ni tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, así como que hayan sido poseídos por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5%, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.

Asimismo, de la literalidad del precepto se desprende que el supuesto de hecho delimitado para la aplicación del régimen fiscal especial no se circunscribe al supuesto en que el porcentaje del 5% en los fondos propios de la beneficiaria no se tenga con anterioridad y se alcance como consecuencia de la mencionada aportación. Por el contrario, también cabe, en el ámbito de dicho supuesto, aquel caso en que antes y después de la aportación, el aportante participa en al menos un 5% en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación.

En el caso planteado, la persona física PF1 tiene intención de aportar participaciones sociales que representan más de un 5% de los fondos propios de una entidad a la que, según se manifiesta en el escrito de consulta, no le es de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en la LIS, ni tiene como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, y que posee de manera ininterrumpida desde hace más de un año, aportación que efectuará a otra entidad residente en territorio español, en la que participará tras la aportación en un porcentaje superior al 5%. En la medida en que parecen cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 87.1 de la LIS, a la operación de aportación no dineraria planteada le resultaría de aplicación el régimen especial previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS.

Por otra parte, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con los objetivos de centralizar y racionalizar la gestión del patrimonio empresarial y de las inversiones financieras, simplificando la gestión de las participaciones, creándose un centro de decisión estable e independiente que redundaría en una mejora organizativa; planificar el relevo generacional, simplificando el relevo generacional futuro y los problemas de sucesión empresarial, evitando que la entrada de próximas generaciones en el accionariado de la sociedad A diseminara el accionariado dificultando la gestión y toma de decisiones; y optimizar los recursos financieros. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por los consultantes, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.