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Impuesto de sociedades - V4042-15 - 16/12/2015

Número de consulta: 
V4042-15
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
16/12/2015
Normativa: 
LIS, Ley 27/2014 arts: 87 y 89.2.
Descripción de hechos: 
<p>Las personas físicas S y J son dos personas físicas residentes en España, propietarios del 100 por ciento de la sociedad P, cada uno de ellos es titular de un 50 por ciento respectivamente. La estructura accionarial actual es el resultado de la reestructuración llevada a cabo a finales del ejercicio 2010 en la que se procedió a simplificar la estructura existente a esa fecha con el objetivo de eliminar las participaciones recíprocas que existían entre P y una sociedad C.La actividad principal de la entidad P, entre otras, es la promoción de proyectos de generación de energía renovable tanto directamente como a través de filiales. En línea con su objeto social, P participa en numerosas entidades dedicadas al negocio y promoción de proyectos de generación de energía renovable y presta servicios de asesoría económica, financiera, administrativa de gestión de empresas, comercial y de índole técnica tanto a sus filiales como a otras sociedades renovables cuya operación y mantenimiento tiene adjudicados el Grupo.Las dos personas físicas, socios al 50% de la entidad P se plantean aportar su respectiva participación a dos sociedades limitadas de nueva creación, ambas residentes en España, participadas cada una por cada socio al 100%, de manera que cada una de estas sociedades de nueva creación se encargará de gestionar la participación del 50% del capital de P.Las dos sociedades Holding serán entidades constituidas y residentes en territorio español, se dedicarán a la gestión, administración y dirección de la sociedad P, cuyos valores serán recibidos en la aportación, contando con los medios materiales y personales. Cada uno de los aportantes adquirirá una participación superior al 5% en cada una de las respectivas sociedades Holding como consecuencia de la aportación (en concreto cada socio participará en el 100% de las entidades Holding).La entidad P es una sociedad mercantil residente en territorio español, a la que no le es aplicable ninguno de los regímenes especiales que señala el artículo 87.1.c) de la Ley 27/2014, ni tampoco tiene como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos señalados en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio. La participación aportada por cada socio supone un 50% de los valores de la entidad P, y se ha poseído ininterrumpidamente por cada uno de los aportantes desde hace más de un año a la fecha de hoy. A este respecto, señalar que la persona física S, será propietario de las participaciones a aportar como consecuencia de la disolución de su sociedad de gananciales.Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:-Reestructurar la entidad P con el fin de facilitar la gestión de las participaciones que actualmente detenta cada uno de los socios personas físicas, lo que supondría que cada uno de los socios dispusiera de un vehículo societario individual que le permitiera tomar sus propias decisiones relativas a la gestión, administración y dirección de su participación en P, centralizando los derechos de voto de cada socio a través de una sociedad, lo que permitirá una mayor celeridad en la toma de decisiones estratégicas, y una disminución sustancial de los costes de dirección y gestión.-Optimizar la gestión de los recursos generados por P para acometer nuevas inversiones desde la sociedad Holding de cada socio.-Acometer nuevas inversiones a través de las entidades Holdings, mediante la creación de Joint-Ventures, permitiendo así no contaminar a P con los riesgos derivados de dichas inversiones y posibilitando una optimización de las fuentes de financiación, de esta forma las dos entidades Holding acometerían inversiones conjuntas en otras entidades sin que las mismas se canalizaran a través de P, formando grupos mercantiles independientes dependiendo de los sectores de la operación.-Simplificar la gestión del patrimonio personal de cada socio persona física, facilitando en un futuro la incorporación de otros miembros de su rama familiar mediante su incorporación a la dirección y gestión de la respectiva Holding.-Simplificar la sucesión y el relevo generacional del patrimonio societario de cada uno de los dos socios, garantizando así la continuidad del negocio en caso de sucesión hereditaria o donación mediante la gestión de las participaciones de P como sociedad del grupo empresarial a través de una sociedad Holding para cada socio del grupo familiar.</p>
Cuestión planteada: 
<p>Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre.</p>
Contestación completa: 

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 87 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades, establece que:

“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguiente requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.

c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español,, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:

1º. Que la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

2º. Que representen una participación de, al menos, un cinco por ciento de los fondos propios de la entidad.

3º. Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en el párrafo c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente.

(..).”

Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen al menos el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, de uniones temporales de empresa, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que hayan sido poseídos por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.

Asimismo, de la literalidad del precepto se desprende que el supuesto de hecho delimitado para la aplicación del régimen fiscal especial no se circunscribe al supuesto en que el porcentaje del 5 por 100 en los fondos propios de la beneficiaria no se tenga con anterioridad y se alcance como consecuencia de la mencionada aportación. Por el contrario, también cabe, en el ámbito de dicho supuesto, aquel caso en que antes y después de la aportación, el aportante participa en al menos un 5 por 100 en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación.

Adicionalmente, de acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, parecen cumplirse todos y cada uno de los restantes requisitos previamente señalados, por tanto, en la medida en que las personas físicas S y J, aporten a dos sociedades de nueva creación respectivamente cada uno de ellos, residentes en España, una participación representativa superior al 5% del capital de la sociedad P (el 50% cada uno de ellos), a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el artículo 87 de la LIS anteriormente mencionado.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realizará con la finalidad reestructurar la entidad P con el fin de facilitar la gestión de las participaciones que actualmente detenta cada uno de los socios personas físicas, lo que supondría que cada uno de los socios dispusiera de un vehículo societario individual que le permitiera tomar sus propias decisiones relativas a la gestión, administración y dirección de su participación en P, centralizando los derechos de voto de cada socio a través de una sociedad, lo que permitirá una mayor celeridad en la toma de decisiones estratégicas, y una disminución sustancial de los costes de dirección y gestión, optimizar la gestión de los recursos generados por P para acometer nuevas inversiones desde la sociedad Holding de cada socio, acometer nuevas inversiones a través de las entidades Holdings, mediante la creación de Joint-Ventures, permitiendo así no contaminar a P con los riesgos derivados de dichas inversiones y posibilitando una optimización de las fuentes de financiación, de esta forma las dos entidades Holding acometerían inversiones conjuntas en otras entidades sin que las mismas se canalizaran a través de P, formando grupos mercantiles independientes dependiendo de los sectores de la operación, simplificar la gestión del patrimonio personal de cada socio persona física, facilitando en un futuro la incorporación de otros miembros de su rama familiar mediante su incorporación a la dirección y gestión de la respectiva Holding y simplificar la sucesión y el relevo generacional del patrimonio societario de cada uno de los dos socios, garantizando así la continuidad del negocio en caso de sucesión hereditaria o donación mediante la gestión de las participaciones de P como sociedad del grupo empresarial a través de una sociedad Holding para cada socio del grupo familiar. Estos motivos pueden considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.