El apartado 8 del artículo 106 la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), dispone que:
“Las entidades arrendatarias podrán optar, a través de una comunicación al Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas en los términos que reglamentariamente se establezcan, por establecer que el momento temporal a que se refiere el apartado 6 se corresponde con el momento del inicio efectivo de la construcción del activo, atendiendo al cumplimiento simultáneo de los siguientes requisitos:
a) Que se trate de activos que tengan la consideración de elementos del inmovilizado material que sean objeto de un contrato de arrendamiento financiero, en el que las cuotas del referido contrato se satisfagan de forma significativa antes de la finalización de la construcción del activo.
b) Que la construcción de estos activos implique un período mínimo de 12 meses.
c) Que se trate de activos que reúnan requisitos técnicos y de diseño singulares y que no se correspondan con producciones en serie.”.
Por su parte, el apartado 6 de dicho precepto establece que será deducible “la parte de las cuotas de arrendamiento financiero satisfechas correspondiente a la recuperación del coste del bien, (…).
El importe de la cantidad deducible de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo anterior no podrá ser superior al resultado de aplicar al coste del bien el duplo del coeficiente de amortización lineal según tablas de amortización oficialmente aprobadas que corresponda al citado bien. El exceso será deducible en los períodos impositivos sucesivos, respetando igual límite. Para el cálculo del citado límite se tendrá en cuenta el momento de la puesta en condiciones de funcionamiento del bien. Tratándose de los contribuyentes a los que se refiere el Capítulo XI del Título VII de esta Ley, se tomará el duplo del coeficiente de amortización lineal según tablas de amortización oficialmente aprobadas multiplicado por 1,5.”.
Además, el apartado 7 del mismo precepto establece que “la deducción de las cantidades a que se refiere el apartado anterior no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias.”.
De acuerdo con lo anterior, el criterio de la LIS es que la deducibilidad de las cuotas satisfechas por la parte que correspondan a la recuperación del coste del bien no está condicionada a su imputación contable, como excepción al principio general de inscripción contable del artículo 11 de la LIS.
En la medida en la que la se cumplan los requisitos previstos en el artículo 106 de la LIS, la deducción de las cuotas satisfechas se producirá desde el momento temporal correspondiente con el inicio efectivo de la construcción del buque y continuará practicándose durante la vigencia del contrato de arrendamiento financiero, con independencia de que sea antes o después de la puesta en condiciones de funcionamiento del buque.
Para poder aplicar lo dispuesto en el artículo 106.8 de la LIS, la letra b) del mismo exige que los activos, cuya amortización fiscal se va a anticipar, requieran un período de construcción mínimo de 12 meses.
A los efectos de entender cumplido este requisito en los procesos de construcción de buques, caso objeto de la consulta, debe considerarse que el período construcción propiamente dicho comienza con el inicio del corte del acero y termina con la entrega el buque. Todo ello con independencia de que el armador adquiera la propiedad del buque en momento anterior con ocasión de la botadura del buque. No obstante, para poder aplicar lo dispuesto en el artículo 106 de la LIS, la AIE debe adquirir la propiedad del buque como consecuencia del ejercicio de la opción de compra.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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