1. El artículo 21 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) dispone que:
“1. Estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros.
La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo. Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
(…)
3. Estará exenta la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación en una entidad, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado 1 de este artículo. El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de liquidación de la entidad, separación del socio, fusión, escisión total o parcial, reducción de capital, aportación no dineraria o cesión global de activo y pasivo.
El requisito previsto en la letra a) del apartado 1 de este artículo deberá cumplirse el día en que se produzca la transmisión. El requisito previsto en la letra b) del apartado 1 deberá ser cumplido en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación.
(…)”
En relación con el requisito previsto en la letra a) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS, exige que la participación sea, al menos, del 5 por ciento o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros, que se posea de manera ininterrumpida durante el año anterior a la transmisión.
No obstante, es preciso traer a colación el artículo 62.1.a) de la LIS, sobre la determinación de la base imponible del grupo fiscal:
“1. La base imponible del grupo fiscal se determinará sumando:
a) Las bases imponibles individuales correspondientes a todas y cada una de las entidades integrantes del grupo fiscal, teniendo en cuenta las especialidades contenidas en el artículo 63 de esta Ley. No obstante, los requisitos o calificaciones establecidos tanto en la normativa contable para la determinación del resultado contable, como en esta Ley para la aplicación de cualquier tipo de ajustes a aquel, en los términos establecidos en el apartado 3 del artículo 10 de esta Ley, se referirán al grupo fiscal.
(…)”
De conformidad con el artículo 62.1.a) de la LIS, los requisitos establecidos para la aplicación de cualquier tipo de ajuste extracontable, se referirán al grupo fiscal. Por tanto, a efectos de analizar el cumplimiento de los requisitos del artículo 21.1.a) de la LIS, habrá que tener en consideración la participación conjunta que las distintas entidades del grupo fiscal posean en la entidad C.
En concreto, la participación que las entidades del grupo posean en C debe ser, al menos, del 5 por ciento o bien el valor de adquisición superior a 20 millones de euros, y que se posea de manera ininterrumpida durante el año anterior a la transmisión.
Asimismo, para computar, a nivel consolidado, el cumplimiento de los requisitos, el mismo se determina mediante la agregación de los valores poseídos por cada una de las entidades que forman parte del grupo fiscal.
2. De acuerdo con lo establecido en el artículo 21.3 de la LIS, en el caso de transmisión de la participación en una entidad deberá cumplirse que, en el momento de la transmisión se posea una participación de, al menos, un 5%, o con un coste de 20 millones de euros (sin que proceda computar este coste en el caso de participaciones indirectas), durante al menos, un año. Por tanto, cumplido este requisito cualquier transmisión de la participación tendrá derecho a la exención, aun cuando no todas las participaciones alcancen la antigüedad de un año, por cuanto la Ley exige tener el referido porcentaje o coste durante un año, pero no establece tiempo de tenencia mínimo alguno respecto de los porcentajes o costes que excedan los importes señalados.
Esto es, la aplicación del artículo 21.3 requiere que, en la fecha de adquisición se posea una participación mínima del 5% o de 20 millones de euros de precio de adquisición. Asimismo, debe haber transcurrido más de un año desde que ese porcentaje de participación o ese precio de adquisición (según corresponda) se posea por el consultante. En el caso de grupos de consolidación fiscal, el cumplimiento de estos requisitos se analizará a nivel consolidado, en los términos señalados anteriormente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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