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Impuesto de sociedades - V5223-16 - 09/12/2016

Número de consulta: 
V5223-16
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
09/12/2016
Normativa: 
LIS, Ley 27/2014, arts: 58.2, 76.1.a) y c), 76.2.1º a), 87 y 89.2
Descripción de hechos: 
<p>El grupo consultante A es un grupo de comunicación español de capital íntegramente familiar productor de contenidos culturales, informativos, formativos y de entretenimiento para los mercados de habla hispana y francesa.Está presente en la actualidad en más de 25 países, en el ámbito de la comunicación es accionista de referencia de grandes medios españoles de comunicación de televisión, radio y prensa.El Grupo A es propiedad de cuatro ramas familiares, que participan, en distintos porcentajes y a través de diferentes sociedades Holding, en la entidad P, sociedad cabecera del Grupo, que a su vez participa, directa e indirectamente en las distintas entidades operativas que conforman el Grupo empresarial. La entidad P es la entidad cabecera de un Grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, así como la sociedad dominante de un Grupo que tributa en el Impuesto sobre Sociedades bajo el régimen de consolidación fiscal. Asimismo, las cuatro Ramas familiares también participan en los mismos porcentajes y a través de las mismas entidades Holdings en la entidad S, sociedad que, a su vez participa directa e indirectamente en distintas compañías con inversiones inmobiliarias afectas a actividades económicas e inversiones financieras. La entidad S es, a su vez, la entidad dominante de un Grupo que tributa en el Impuesto sobre Sociedades bajo el régimen de consolidación fiscal.En concreto, las cuatro Ramas familiares propietarias de P y S son las siguientes:1º) La rama familiar L. Esta rama familiar canaliza su participación en P y S a través de las participaciones en las siguientes compañías holdings:-Participación del 25,80% en la sociedad española C. A través de la sociedad C, la rama L participa directa e indirectamente en P y S en un 11,32%.-Participación del 16,08% en la sociedad española M, a través de la sociedad M la rama L participa directamente en P y S en un 1,92%.-Participación del 100% en la sociedad española O, a través de esta sociedad la Rama L participa directamente en P y S en un 2,34%.-Participación del 100% en la entidad H, entidad con domicilio social en Holanda pero con residencia fiscal en España, al tener la sede de dirección efectiva en este último país, a través de la sociedad P la Rama L participa directamente en P y S en un 10,26%.La participación total de la rama familiar L en P y S ostentada a través de las mencionadas sociedades, alcanza el 25,84%.2º) La rama familiar M. Esta rama familiar canaliza su participación en P y S a través de las siguientes compañías holdings:-Participación del 24,20% en la sociedad española C, a través de la sociedad C, la familia M participa, directa e indirectamente en las entidades P y S en un 10,61%.-Participación del 16,08% en la sociedad española J, a través de la sociedad J, la familia M participa directamente en las entidades P y S en un 1,92%.-Participación del 100% en la sociedad U, a través de la sociedad U, la familia M participa indirectamente en las entidades P y S en un 2,16%.-Participación del 100% en la entidad V, entidad con domicilio social en Holanda pero con residencia fiscal en España, al tener la sede de dirección efectiva en este último país.A través de la sociedad V, la familia M participa indirectamente en P y S en un 9,47%.En definitiva, la participación total de la familia M en P y S a través de las sociedades mencionadas es del 24,16%.3º) Rama familiar I. Esta rama familiar canaliza su participación en las entidades P y S a través de las participaciones en las siguientes compañías holdings:-Participación del 24,20% en la sociedad española C, a través de esta sociedad, la familia I participa directa e indirectamente, en P y S en un 10,61%.-Participación del 16,08% en la sociedad española J, a través de la sociedad J, la familia I participa directamente en P y S en un 1,92%.-Participación del 100% en la sociedad E, a través de esta sociedad, la familia I participa indirectamente en P y S en un 2,16%.-Participación del 100% en la entidad T, entidad con domicilio social en Holanda pero con residencia fiscal en España, al tener la sede de dirección efectiva en este país. A través de la entidad T la familia I participa indirectamente en P y S en un 9,47%.La participación total de la familia I en P y S ostentada a través de las sociedades mencionadas alcanza el 24,16%.4º) Rama familiar LH. Esta rama familiar canaliza su participación en P y S a través de las participaciones en las siguientes compañías Holdings:-Participación del 25,80% en la sociedad C, a través de esta entidad la sociedad C participa, directa e indirectamente en las entidades P y S en un 11,32%.-Participación del 16,08% en la sociedad J, a través de esta entidad, la rama familiar LH participa directamente en P y S en un 1,92%.-Participación del 100% en la sociedad española N, a través de esta entidad la rama familiar LH participa indirectamente en las entidades P y S en un 2,34%.-Participación del 99,99% en la entidad BV, entidad con domicilio social en Holanda pero con residencia fiscal en España, al tener la sede de dirección efectiva en este último país. A través de esta entidad la Rama familiar participa indirectamente en las entidades P y S en un 10, 26%.En definitiva, la participación total de la rama familiar LH en las entidades P y S alcanza un 25,84%.Por otra parte, la participación de las compañías señaladas en P y S es la siguiente:-La entidad C ostenta de forma directa un 41,30% del capital social de P y S.-La entidad J ostenta una participación directa del 11,93% en las entidades P y S.-Las sociedades O y N ostentan una participación cada una de ellas del 26% en el capital social de la entidad española Y. Por su parte, las sociedades U y E ostentan una participación cada una de ellas, del 25% en el capital social de la entidad Y.-Por otra parte la entidad MH ostenta una participación del 46,77% en las entidades P y S, asimismo ostenta una participación del 14,23% en J.Se pretenden llevar a cabo varias operaciones de reestructuración para lograr un esquema societario en el que las cuatro ramas familiares concentren toda su participación en P y S exclusivamente a través de cuatro sociedades Holding tenedoras de las participaciones, a través de las siguientes operaciones:1º) Fusión inversa por la que la entidad MH absorbería a las entidades H, V,T y BV.2º) Fusión por la que la entidad C absorbería a las entidades J y MH. y Y.3º) Aportación no dineraria por cada miembro rama familiar de su respectiva participación en la entidad C a su holding familiar. En concreto,-La familia L aportaría el 25,84% del capital social de C a la entidad O.-La familia M aportaría el 22% del capital social de C a la entidad U.-La familia I aportaría a la entidad E su 22% de participación en el capital social de C.-La familia LH aportaría el 25,84% del capital social de C a la entidad N.4º) Escisión total de la entidad C por la cual dividiría sin liquidación en dos bloques la totalidad de su patrimonio social, y transmitiría en bloque cada una de estas partes a dos sociedades de nueva creación C1 y C2, los socios de C participarían en las dos sociedades beneficiarias de la escisión en proporción a sus respectivas participaciones en C.5º) Fusión impropia inversa por la que P absorbería a la entidad C1 y S absorbería a la entidad C2.Finalmente, señalar que debido a la complejidad de las operaciones a realizar es posible que su implementación se prolongue durante dos ejercicios, no obstante las operaciones segunda, tercera, cuarta y quinta se realizarán siempre dentro del mismo período impositivo, ejercicio 2017.Los motivos económicos que impulsan la realización de estas operaciones son:-Simplificar la actual estructura de participación de las cuatro ramas familiares en el capital social de P y S a los efectos de conseguir un esquema societario más racional y eficiente.-Ordenar la estructura de la participación en P y S de los distintos miembros de cada rama familiar, a los efectos de disponer de un esquema racional que facilite el relevo generacional y evite los problemas de sucesión empresarial.-Separar los riesgos y mantener la actual independencia y autonomía entre P y S de tal forma que estas dos sociedades permanezcan sin integrarse en el mismo Grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio y continúen siendo las entidades dominantes de sus respectivos Grupos fiscales.Algunas de estas entidades tienen créditos fiscales pendientes de compensación, en concreto las sociedades C y J disponen de bases imponibles negativas y deducciones por doble imposición internas.</p>
Cuestión planteada: 
<p>1º) Si las operaciones descritas pueden acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.2º) Si las entidades P y S no perderá en ningún momento su condición de sociedades dominantes de sus respectivos Grupos fiscales, por lo que las operaciones de reestructuración planteadas no conllevarán la ruptura de los mencionados Grupos fiscales existentes en la actualidad.</p>
Contestación completa: 

1º) En primer lugar, se plantea la realización de sendas operaciones consistentes en una fusión inversa por la que la entidad MH absorbería a las entidades H, V,T y BV y una fusión por la que la entidad C absorbería a las entidades J y MH. y Y.

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el reproducido artículo 76.1.a) y c) de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, establece que:

“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:

a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

(..).

c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”

En primer lugar, es necesario analizar si la operación mencionada en el escrito de consulta puede aplicar el régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS.

En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.

Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1.a) de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del Título VII de la mencionada Ley, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo. En este sentido, el artículo 76 de la LIS no distingue que los valores atribuidos a los socios de la entidad disuelta procedan de una ampliación de capital de la sociedad adquirente o bien de acciones propias que ésta última recibiera como consecuencia de la operación de fusión.

Por otra parte, el artículo 77 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen de las rentas derivadas de la transmisión, en concreto señala:

“1. No se integrarán en la base imponible las siguientes rentas derivadas de las operaciones a que se refiere el artículo anterior:

a) Las que se pongan de manifiesto como consecuencia de las transmisiones realizadas por entidades residentes en territorio español de bienes y derechos en el situados.(..).”

Por otra parte, en relación a la tributación de los socios en las operaciones de fusión y escisión aparece regulada en el artículo 81 de la citada Ley, así:

“1. No se integrarán en la base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente a los socios de la entidad transmitente, siempre que sean residentes en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores sean representativos del capital social de una entidad residente en territorio español.

(..).

2. Los valores fiscales recibidos en virtud de las operaciones de fusión y escisión, se valoran a efectos fiscales, por el valor fiscal de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, según proceda.

(..).”

De conformidad con lo anterior, los socios residentes en territorio español no integrarán en su base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente y los valores fiscales recibidos se valorarán, a efectos fiscales por el valor fiscal de los entregados.

2º) En segundo lugar, se plantea una aportación no dineraria por cada miembro rama familiar de su respectiva participación en la entidad C a su holding familiar. En concreto,

-La familia L aportaría el 25,84% del capital social de C a la entidad O.

-La familia M aportaría el 22% del capital social de C a la entidad U.

-La familia I aportaría a la entidad E su 22% de participación en el capital social de C.

-La familia LH aportaría el 25,84% del capital social de C a la entidad N.

Al respecto, el artículo 87 de la LIS, establece que:

“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguiente requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.

c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español,, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:

1º. Que la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

2º. Que representen una participación de, al menos, un cinco por ciento de los fondos propios de la entidad.

3º. Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en el párrafo c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente.

2. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará también a las aportaciones de ramas de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio o legislación equivalente.”

Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen al menos el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, de uniones temporales de empresa, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que hayan sido poseídos por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.

Asimismo, de la literalidad del precepto se desprende que el supuesto de hecho delimitado para la aplicación del régimen fiscal especial no se circunscribe al supuesto en que el porcentaje del 5 por 100 en los fondos propios de la beneficiaria no se tenga con anterioridad y se alcance como consecuencia de la mencionada aportación. Por el contrario, también cabe, en el ámbito de dicho supuesto, aquel caso en que antes y después de la aportación, el aportante participa en al menos un 5 por 100 en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación.

Finalmente, de acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, parecen cumplirse todos y cada uno de los restantes requisitos previamente señalados, por tanto, en la medida en que los distintos grupos familiares aporten a sus respectivas Holdings, residentes en España una participación representativa superior al 5% del capital de la entidad C a la operación de aportación no dineraria planteada le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el artículo 87 de la LIS anteriormente mencionado.

3º) Finalmente, se plantea la realización de una operación de escisión total por la que la entidad C dividiría sin liquidación en dos bloques la totalidad de su patrimonio social, y transmitiría en bloque cada una de estas partes a dos sociedades de nueva creación C1 y C2, los socios de C participarían en las dos sociedades beneficiarias de la escisión en proporción a sus respectivas participaciones en C y una operación de fusión impropia inversa por la que P absorbería a la entidad C1 y S absorbería a la entidad C2.

Al respecto, el artículo 76.2.1ºa) de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”

En el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total, así: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”

En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009 anteriormente mencionado, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades.

No obstante, el artículo 76.2.2º de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”

En este caso, en la medida en que los socios de la entidad escindida consultante van a recibir participaciones en cada una de las entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por tanto, al cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1º.a) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, la operación descrita podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII del mismo texto legal.

4º) Finalmente, en relación a la operación de fusión impropia si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1.a) de la LIS anteriormente reproducido por la que P absorbería a la entidad C1 y S absorbería a la entidad C2, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del Título VII de la mencionada Ley, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de simplificar la actual estructura de participación de las cuatro ramas familiares en el capital social de P y S a los efectos de conseguir un esquema societario más racional y eficiente, ordenar la estructura de la participación en P y S de los distintos miembros de cada rama familiar, a los efectos de disponer de un esquema racional que facilite el relevo generacional y evite los problemas de sucesión empresarial y separar los riesgos y mantener la actual independencia y autonomía entre P y S de tal forma que estas dos sociedades permanezcan sin integrarse en el mismo Grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio y continúen siendo las entidades dominantes de sus respectivos Grupos fiscales. Estos motivos pueden considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.

El hecho de que alguna de las entidades que participen en la operación de fusión, en concreto las entidades C y J tengan bases imponibles negativas pendientes de compensar, no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal especial, en la medida en que las entidades afectadas son operativas, por lo que cabría considerar que la operación de fusión proyectada no tendría como finalidad preponderante el aprovechamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar, generadas en sede de la sociedad absorbida.

La última cuestión planteada se refiere al caso en el que las operaciones descritas se realizaran en el mismo período impositivo P y S no perderían su condición de sociedad dominante, a estos efectos el artículo 58 de la LIS establece:

El artículo 58 de la LIS establece los siguientes criterios para determinar las entidades que forman parte de un grupo fiscal:

“1. Se entenderá por grupo fiscal el conjunto de entidades residentes en territorio español que cumplan los requisitos establecidos en este artículo y tengan la forma de sociedad anónima, de responsabilidad limitada y comanditaria por acciones, así como las fundaciones bancarias a que se refiere el apartado 3 de este artículo.

Cuando una entidad no residente en territorio español ni residente en un país o territorio calificado como paraíso fiscal, con personalidad jurídica y sujeta y no exenta a un Impuesto idéntico o análogo al Impuesto sobre Sociedades español tenga la consideración de entidad dominante respecto de dos o más entidades dependientes, el grupo fiscal estará constituido por todas las entidades dependientes que cumplan los requisitos señalados en el apartado 3 de este artículo.

(…)

2. Se entenderá por entidad dominante aquella que cumpla los requisitos siguientes:

a) Tener personalidad jurídica y estar sujeta y no exenta al Impuesto sobre Sociedades o a un Impuesto idéntico o análogo al Impuesto sobre Sociedades español, siempre que no sea residente en un país o territorio calificado como paraíso fiscal. Los establecimientos permanentes de entidades no residentes situados en territorio español que no residan en un país o territorio calificado como paraíso fiscal podrán ser considerados entidades dominantes respecto de las entidades cuyas participaciones estén afectas al mismo.

b) Que tenga una participación, directa o indirecta, al menos, del 75 por ciento del capital social y se posea la mayoría de los derechos de voto de otra u otras entidades que tengan la consideración de dependientes el primer día del período impositivo en que sea de aplicación este régimen de tributación.

(…)

c) Que dicha participación y los referidos derechos de voto se mantengan durante todo el período impositivo.

El requisito de mantenimiento de la participación y de los derechos de voto durante todo el período impositivo no será exigible en el supuesto de disolución de la entidad participada.

d) Que no sea dependiente, directa o indirectamente, de ninguna otra que reúna los requisitos para ser considerada como dominante.

e) Que no esté sometida al régimen especial de las agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, de uniones temporales de empresas o regímenes análogos a ambos.

f) Que, tratándose de establecimientos permanentes de entidades no residentes en territorio español, dichas entidades no sean dependientes, directa o indirectamente, de ninguna otra que reúna los requisitos para ser considerada como dominante y no residan en un país o territorio calificado como paraíso fiscal.

3. Se entenderá por entidad dependiente aquella que sea residente en territorio español sobre la que la entidad dominante posea una participación que reúna los requisitos contenidos en las letras b) y c) del apartado anterior, así como los establecimientos permanentes de entidades no residentes en territorio español respecto de las cuales una entidad cumpla los requisitos establecidos en el apartado anterior.

(…)

4. No podrán formar parte de los grupos fiscales las entidades en las que concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Que no sean residentes en territorio español.

b) Que estén exentas de este Impuesto.

c) Que al cierre del período impositivo haya sido declarada en situación de concurso y durante los períodos impositivos en que surta efectos esa declaración.

d) Que al cierre del período impositivo se encuentre en la situación patrimonial prevista en el artículo 363.1.e) del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, de acuerdo con sus cuentas anuales, aun cuando no tuvieran la forma de sociedades anónimas, a menos que a la conclusión del ejercicio en el que se aprueban las cuentas anuales esta última situación hubiese sido superada.

e) Las entidades dependientes que estén sujetas al Impuesto sobre Sociedades a un tipo de gravamen diferente al de la entidad representante del grupo fiscal, salvo el supuesto previsto en el apartado siguiente.

f) Las entidades dependientes cuyo ejercicio social, determinado por imperativo legal, no pueda adaptarse al de la entidad representante.

(…)”.

En el presente caso, de los datos manifestados en la consulta las entidades P y S no son dependientes de ninguna otra que cumpla los requisitos para ser considerada como dominante al acometerse las operaciones planteadas en el mismo período impositivo, por lo que estas entidades no perderán la condición de dominante de sus respectivos Grupos fiscales.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.