Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos - V0991-17 - 24/04/2017

El artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), en adelante LISD, establece que:

“1. Constituye el hecho imponible:

a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.”

Respecto al sujeto pasivo el artículo 5.a) de la LISD establece que:

“Estarán obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:

a) En las adquisiciones “mortis causa”, los causahabientes.”

Este precepto señala como sujetos pasivos de la adquisición “mortis causa” a los causahabientes, es decir, a los herederos o legatarios. En concreto, en cuanto a la figura objeto de consulta, será sujeto pasivo, además del resto de personas nombradas sucesoras en el testamento, el consultante por los bienes recibidos.

Respecto a la base imponible, el apartado a) del artículo 9 del mismo texto legal recoge que:

“Constituye la base imponible del impuesto:

a) En las transmisiones “mortis causa”, el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.”

El artículo 24.1 de la LISD, establece:

“En las adquisiciones por causa de muerte…el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante…”

No obstante el apartado 3 del mismo artículo dispone:

“Toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan.”

La disposición hecha por el causante en la que instituye un fideicomiso de residuo que pasará, por partes iguales, al fallecimiento de las fiduciarias a los sobrinos, tiene la naturaleza de término o plazo. El Código Civil se refiere a término o plazo en su artículo 805 al disponer que “será válida la designación de día o de tiempo en que haya de comenzar o cesar el efecto de la institución de heredero o legado.”

En el mismo sentido se pronuncia el artículo 47.3 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Decreto Ley 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre), en adelante RISD, que además añade que “se atenderá a ese momento para determinar el valor de los bienes y los tipos de gravamen.”

Por otra parte, el apartado 3 del artículo 53 del RISD establece que:

“3. En las sustituciones fideicomisarias se exigirá el impuesto en la institución y en cada sustitución teniendo en cuenta el patrimonio preexistente del instituido o del sustituto y el grado de parentesco de cada uno con el causante, reputándose al fiduciario y a los fideicomisarios, con excepción del último, como meros usufructuarios, salvo que pudiesen disponer de los bienes por actos “inter vivos” o “mortis causa”, en cuyo caso se liquidará por el pleno dominio, haciéndose aplicación de lo dispuesto en el artículo 47.3 de este Reglamento.”

Vista la normativa expuesta, el fideicomisario (el consultante) sucede directamente al causante, en este caso el tío. De acuerdo con lo anteriormente expuesto, la liquidación del impuesto correspondiente a la sucesión a que se refiere el escrito de la consulta, respecto al fideicomiso de residuo, deberá realizarse cuando llegue el término fijado, es decir, actualmente, que es cuando ha fallecido la fiduciaria, atendiendo al valor de los bienes del caudal hereditario en dicho momento y con arreglo a los tipos de gravamen en vigor en dicha fecha.

Por otra parte, el consultante y el resto de los sobrinos adquieren bienes directamente de la tía fallecida. Respecto a estos bienes, la causante es la tía y se atenderá a dicho grado de parentesco para determinar el tipo de gravamen a aplicar.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.