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Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos - V1698-23 - 13/06/2023

Número de consulta: 
V1698-23
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos
Fecha salida: 
13/06/2023
Normativa: 
Ley 29/1987 art. 3-1-b)
Descripción de hechos: 

El consultante, junto con sus cuatro hermanos y su madre son titulares de una cuenta bancaria de forma conjunta. En esta cuenta han depositado el importe obtenido de la venta de la vivienda familiar de la que eran propietarios tras el fallecimiento de su padre, su madre del 50 por ciento y los cinco hermanos del 50 por ciento restante.La cuenta bancaria conjunta es en la que la madre del consultante recibe la pensión y la que tiene domiciliados sus pagos habituales, no siendo utilizada por el resto de los cotitulares.

Cuestión planteada: 

Implicaciones fiscales que conllevaría que el dinero obtenido de la venta del inmueble se deje en la cuenta bancaria conjunta para atender a los gastos derivados de las necesidades básicas que la madre del consultante pueda tener mientras viva, o bien optar por transferir a las cuentas personales del consultante y sus hermanos el importe que les corresponde a cada uno de ellos.

Contestación completa: 

En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro Directivo informa lo siguiente:

En relación con el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el artículo 1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre) –en adelante LISD– establece:

“Artículo 1. Naturaleza y objeto.

El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en la presente Ley.”

Por su parte, el artículo 3 de la LISD en el apartado 1, letra b, dispone:

“Artículo 3. Hecho imponible.

1. Constituye el hecho imponible:

(…)

b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, «intervivos».

(…)”.

El sujeto pasivo del impuesto se encuentra regulado en el artículo 5 de la LISD en estos términos:

“Artículo 5. Sujetos pasivos.

Estarán obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:

(…)

b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas “inter vivos” equiparables, el donatario o el favorecido por ellas.

(…).”.

Por su parte, el Código Civil regula la donación en sus artículos 618 y siguiente. En concreto los artículos 618 y 623 determinan lo siguiente:

“Artículo 618.

La donación es un acto de liberalidad por el cual una persona dispone gratuitamente de una cosa en favor de otra, que la acepta.”

“Artículo 623.

La donación se perfecciona desde que el donante conoce la aceptación del donatario.”

Conforme a los preceptos transcritos, el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones –en adelante ISD– por el concepto de donación requiere la existencia de una adquisición de bienes por donación o por algún otro negocio jurídico a título gratuito e «inter vivos». Y, de acuerdo con el Código Civil, existirá tal donación cuando una persona disponga gratuitamente de una cosa –en este caso, de dinero– en favor de otra que la acepta, donación que se perfeccionará cuando el donante conozca la aceptación del donatario. En este sentido, la doctrina civilista señala los siguientes elementos esenciales de la donación:

1º. El empobrecimiento del donante.

2º. El enriquecimiento del donatario.

3º. La intención de hacer una liberalidad («animus donandi»).

4º. La aceptación del donatario («animus accipiendi»).

5º. La observancia de las formalidades requeridas según la naturaleza de los bienes donados.

Si no concurren los requisitos señalados, no se producirá la donación ni, en consecuencia, el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

El análisis de la propiedad del dinero depositado en cuentas bancarias de titularidad común requiere examinar las normas civiles y la jurisprudencia relativas a los depósitos bancarios. A este respecto, el análisis de la propiedad del dinero depositado en las cuentas bancarias y la facultad de disposición sobre cuentas bancarias solidarias o indistintas exige distinguir entre titularidad de disposición y titularidad dominical. Además, en cuanto a la primera debe diferenciarse las facultades de disposición sobre una cuenta indistinta según vivan o haya fallecido alguno de ellos.

Primero: Distinción entre titularidad de disposición y titularidad dominical.

A este respecto, cabe indicar, en primer lugar, que el Derecho tributario no modifica la titularidad de los bienes y derechos y así se establece con carácter general en el artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 7 de junio de 1991), donde se determina lo siguiente:

“Artículo 7. Titularidad de los elementos patrimoniales.

Los bienes y derechos se atribuirán a los sujetos pasivos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración.

En su caso, serán de aplicación las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio, así como en los preceptos de la legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la familia.

La titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos cónyuges, se atribuirá por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de participación.

Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la Administración tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público.

Las cargas, gravámenes, deudas y obligaciones, se atribuirán a los sujetos pasivos según las reglas y criterios de los párrafos anteriores.”

Del artículo anterior se desprende con toda claridad que no existe un sistema de atribución de bienes o derechos diferente en el ámbito fiscal al que corresponde en el ordenamiento jurídico general. No obstante lo anterior, la titularidad de los saldos de las cuentas de depósito que figuran a nombre de varias personas de forma indistinta es una cuestión que ha sido objeto de análisis por diversas instancias, pero que el Tribunal Supremo ha aclarado en varias sentencias, por ejemplo en la de 19 de diciembre de 1995, cuyos fundamentos de derecho tercero y cuarto recogen la jurisprudencia a seguir en estos casos –con citas de anteriores sentencias del mismo tribunal (sentencias de 24 de marzo de 1971, 19 de octubre de 1988, 8 de febrero de 1991, 23 de mayo de 1992, 15 de julio de 1993, 15 de diciembre de 1993 y 21 de noviembre de 1994)–, y que este Centro Directivo entiende plenamente aplicable. En ellos, el Tribunal Supremo dice, entre otras cosas, lo siguiente:

«FUNDAMENTO DE DERECHO TERCERO.- La Sala, en línea de principio, y a propósito del objeto litigioso que versa sobre la propiedad de los saldos económicos existentes en las cuentas corrientes o libretas alusivos a los depósitos bancarios propiedad del titular premuerto quien autoriza a la respectiva entidad para que figure también como cotitular de las mismas su sobrino, el demandado hoy recurrido, ha de precisar:

1.º) Dentro de los hoy llamados «contratos bancarios», según la doctrina el contrato de cuenta corriente es en el Derecho español una figura atípica (…) encuadrable en nuestro Derecho dentro del marco general del contrato de comisión (…) Asimismo en cuanto a su significado jurídico comercial, la cuenta corriente bancaria va adquiriendo cada vez más autonomía contractual, despegándose del depósito bancario que le servía de base y sólo actúa como soporte contable.

En todo caso la cuenta corriente bancaria expresa siempre una disponibilidad de fondos a favor de los titulares de la misma contra el Banco que los retiene

2.º) Mas su problemática se presenta a la hora de distinguir entre la disposición o gestión de sus fondos o numerario y la propiedad de los mismos, sobre todo, cuando ha fallecido su titular, y cuando dicha cuenta o depósito figure abierta a nombre de dos o más titulares (…) ya que, entonces, aparece el conflicto sobre si el propietario fue el premuerto y de él derivarlo «mortis causa» a sus causahabientes o, bien, lo es el titular «supérstite», eventualidad esta que en la práctica bancaria se suele resolver con base en los artículos 1.137 y 1.138 del Código Civil en el sentido de que si la cuenta figuraba mancomunadamente, sólo podía disponerse con la firma de todos los titulares, no así cuando se está con el rito de la cuenta «indistinta o solidariamente», que ha de figurar expresamente, pues, entonces, cualquiera de ellos puede disponer de parte o del todo y hasta resolverla o extinguirla vía artículo 279 del Código de Comercio, proyectando esta tesis en la, en su caso, adscripción dominical, excluyendo la «mortis causa», a favor del supérstite.

3.º) En línea jurisprudencial, con base, entre otras, en sentencia de 24 marzo 1971, “es inaceptable el criterio de que el dinero depositado en las cuentas indistintas pasó a ser propiedad de la recurrente, por el solo hecho de figurar como titular indistinto, no propietario (…); los depósitos indistintos no presuponen comunidad de dominio sobre los objetos depositados, debiendo estarse a lo que resuelvan los Tribunales sobre la propiedad de ellos; incumbe al causahabiente del depositante acción para reivindicar de la persona designada en el depósito indistinto los efectos que hubiera retirado del mismo sin título para apropiárselo”; y así, se ha afirmado en sentencia de 8 febrero 1991 que “(...) el mero hecho de apertura de una cuenta corriente, en forma indistinta, a nombre de dos (o más) personas, como norma general lo único que comporta "prima facie", en lo referente a las relaciones derivadas del depósito irregular en que toda cuenta corriente bancaria se apoya, es que cualquiera de dichos titulares tendrá, frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo que arroje la cuenta, pero no determina, por sí solo, la existencia de un condominio, y menos por partes iguales, sobre dicho saldo de los dos (o más) titulares indistintos de la cuenta, ya que esto habrá de venir determinado únicamente por las relaciones internas entre ambos titulares y, más concretamente, por la originaria pertenencia de los fondos o numerario de que se nutre dicha cuenta (…)”; y se reitera en la sentencia de 15 diciembre 1993 que “(… ) ha de tenerse en cuenta que si bien figuran en esta clase de negocios unos titulares, que podemos denominar "titulares bancarios", ello sólo significa que esta circunstancia es más bien operativa para la dinámica del contrato, lo que influye y determina "prima facie", en lo referente a las relaciones del depósito que se lleva a cabo, es que cualquiera de dichos titulares ostenta facultades de disposición frente al banco, bien individual o conjuntamente, pero no establece la existencia de un condominio y menos por partes iguales, ya que éste lo fija las relaciones internas de los titulares y, más concretamente, en razón a la originaria pertenencia de los fondos depositados (…)”; de donde, pues, no cabe presunción ni de titularidad dominical, ni de atribución por mitad o partes iguales, pues ello se relega a la prueba dentro de las relaciones internas entre los titulares bancarios, pudiendo, en cierto modo, ser una variante la sentencia de 21 noviembre 1994 (“(...) si partimos de la base de que por no haberse acreditado la propiedad exclusiva de la cantidad existente en la cuenta corriente indistinta en favor de ninguno de los cotitulares de la misma, y por aplicación del precepto del artículo 1138, se debía presumir dividido el crédito del Banco en tantas partes como fueran los deudores, por lo que a la muerte de un cotitular, ambos eran dueños de la mitad de la suma depositada en el Banco, una vez producido el óbito de uno de ellos, y aun sin necesidad de proceder a la partición de la herencia, la suma cuyo dominio pertenecía a la titular fallecida debió pasar a sus herederos”), que establece en cambio la presunción de esa propiedad por mitad entre los dos cotitulares.

4.º) En definitiva, y ratificando esa línea jurisprudencial, y salvo algún caso en particular, en donde bien por la forma de haberse practicado la apertura de la cuenta, o más bien, la finalidad o intención reflejada en la autorización «ex post» tras la precedencia por el único titular, cuando así, además lo aprecie la Sala «a quo», no es posible la atribución de propiedad del saldo por la mera referencia a la repetida cotitularidad, sino que ha de integrarse con la penetración jurídica en las relaciones particulares de los interesados: fondo común, sociedad existente, o bien nexo de parentesco, amistad, gestión conferida, autorización o mandato, en respectiva.

FUNDAMENTO DE DERECHO CUARTO. Aplicando la anterior doctrina al recurso, (… ) no deja duda alguna que manteniéndose la propiedad exclusiva del mismo sobre las libretas correspondientes –así se escribe (...) «abiertas a mi nombre, propietario de las mismas (...)»–, el nuevo cotitular designado lo era simplemente a los efectos de poder disponer de dichos fondos en vida del propietario designante o autorizante, por lo que, tras su muerte, es llano que el depósito existente debía integrar su patrimonio relicto referido a sus herederos (…)».

De acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal Supremo, los fondos depositados en una cuenta bancaria abierta a nombre de dos o más titulares con el carácter de indistinta o solidaria no pertenecen por ese solo hecho a todos los cotitulares (la cotitularidad no determina, por sí sola, la existencia de un condominio, y menos por partes iguales), sino que lo que tal titularidad de disposición solidaria significa es que cualquiera de dichos titulares tendrá, frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo que arroje la cuenta. La titularidad dominical sobre dichos fondos y, en su caso, la existencia de condominio sobre ellos, habrá de venir determinada únicamente por las relaciones internas entre ambos titulares y, más concretamente, por la originaria pertenencia de los fondos o numerario de que se nutre dicha cuenta, cuestión que deberá ser probada fehacientemente por quien quiera hacer valer ese derecho frente a terceros.

Segundo: Distinción entre las facultades de disposición sobre una cuenta indistinta según vivan los cotitulares o haya fallecido alguno de ellos.

Ya se ha dicho que el mero hecho de apertura de una cuenta corriente, en forma indistinta, a nombre de dos o más personas, lo único que comporta "prima facie", en lo referente a las relaciones derivadas del depósito irregular en que toda cuenta corriente bancaria se apoya, es que cualquiera de los titulares tendrá, frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo que arroje la cuenta (titularidad de disposición). Por lo tanto, cualquiera de ellos puede disponer de parte o del todo y hasta resolverla o extinguirla vía artículo 279 del Código de Comercio. Todo ello, con independencia de la titularidad dominical, que deberá probarse con arreglo a derecho y al margen de la prueba sobre la cotitularidad de disposición de la cuenta.

Ahora bien, esta titularidad de disposición total sobre el saldo de la cuenta sólo mantendrá su vigencia mientras vivan los cotitulares de ella (salvo que antes decidan resolver o modificar las condiciones del contrato), pero no puede extenderse más allá de la muerte de alguno de ellos, pues, en ese momento, entran en juego las disposiciones civiles que regulen la sucesión del fallecido. Como ha dicho el Tribunal Supremo en la sentencia comentada, «(…) a la muerte de un cotitular, (…) y aun sin necesidad de proceder a la partición de la herencia, la suma cuyo dominio pertenecía a la titular fallecida debió pasar a sus herederos.».

Es decir, a partir del momento del fallecimiento de uno de los cotitulares, el otro –u otros– deja de tener facultad de disposición sobre la parte del saldo de la cuenta indistinta cuya titularidad dominical correspondía al fallecido, que debe integrarse en el caudal relicto del causante y pasar a sus causahabientes (herederos o legatarios), según lo dispuesto en los artículos 659 («La herencia comprende todos los bienes, derechos y obligaciones de una persona, que no se extingan por su muerte») y 661 («Los herederos suceden al difunto por el hecho sólo de su muerte en todos sus derechos y obligaciones») del Código Civil.

De acuerdo con lo expuesto en los apartados anteriores, el depósito en una cuenta bancaria cuya titularidad es compartida de una cantidad de dinero perteneciente sus titulares en distintos porcentajes, no implica necesariamente la existencia de donación, si no va acompañado de los requisitos expuestos. Y ello, porque una cuenta bancaria supone un contrato de depósito, en el cual la relación jurídica se produce entre el depositante, dueño de lo depositado y el depositario, relación que no queda modificada por el hecho de que figuren varios titulares en dicha cuenta. La cotitularidad implica simplemente la disponibilidad de fondos por parte de cualquiera de los titulares, sin determinar la existencia de un condominio, y menos por partes iguales, sobre dicho saldo.

En el presente caso, de acuerdo con la información facilitada, la titularidad de la cantidad depositada en la cuenta bancaria procedente de la venta de la vivienda habitual deberá ser atribuida a la madre del consultante y a sus hijos (entre los que se encuentra el consultante) conforme a su porcentaje de participación en el bien transmitido, ya que la titularidad dominical sobre el dinero viene determinada por la originaria pertenencia de los fondos o numerario de los que se ha nutrido cada cuenta. No obstante, en el supuesto de que el consultante y sus hermanos decidan destinar este importe a atender los gastos personales que su madre pueda tener podría producirse una donación, si concurren los requisitos recogidos en el Código Civil, lo que daría lugar a la realización del hecho imponible previsto en el artículo 3.1.b) de la LISD y, por lo tanto, al devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En todo caso, la apreciación de los elementos que determinen la existencia de una donación, por tratarse de cuestiones fácticas, deberán ser examinada por la Administración tributaria gestora competente.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.