IRPF - V0035-23 - 16/01/2023

La transmisión de la vivienda generará en el consultante una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.

No obstante, en la letra b) del apartado 4 del artículo 33 de la LIRPF se dispone que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.”.

El concepto de vivienda habitual se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente:

“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

(…).”.

Además, para calificar la vivienda que se transmita como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis.3 del RIRPF donde se establece lo siguiente:

“3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión”.

En el presente caso, para aplicar la exención de la ganancia patrimonial contemplada en el artículo 33.4. b) de la LIRPF, habrían de cumplirse los dos requisitos siguientes:

a) Haber cumplido 65 años en la fecha de transmisión de la vivienda habitual.

b) Que la vivienda transmitida hubiera tenido la consideración de habitual hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de su transmisión.

Por otra parte, de acuerdo con la regla general de imputación temporal de rentas prevista en el artículo 14.1 de la LIRPF, la ganancia o pérdida patrimonial obtenida deberá imputarse en el periodo impositivo en que tiene lugar la alteración patrimonial, es decir en el momento de la entrega de los bienes objeto de compraventa.

Al respecto, el artículo 1.462 del Código Civil dispone que “Se entenderá entregada la cosa vendida, cuando se ponga en poder y posesión del comprador.

Cuando se haga la venta mediante escritura pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario”.

En relación a lo anterior, debe tenerse en consideración que el Derecho español, según el Tribunal Supremo y la opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo, de tal manera que "la constancia de un contrato de compraventa en documento privado no transfiere por sí sola el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida" (Sentencia de 27 de abril de 1983). La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública; dicho otorgamiento, conforme dispone el Código Civil, equivale a la entrega siempre y cuando de ésta no resulte o se deduzca lo contrario.

En consecuencia, y de acuerdo con lo anteriormente dispuesto, la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la venta de una vivienda se entenderá producida en el periodo impositivo en el que se otorgue la escritura pública, salvo que se acredite la entrega de la misma en un momento anterior.

La acreditación de la entrega deberá probarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorarla, en el desempeño de sus funciones de comprobación e investigación, determinando la realidad de las pruebas que, a requerimiento de los mismos, se aporten. En ausencia de prueba, se tomará, en cualquier caso, la fecha de la escritura pública.

En definitiva, si de acuerdo con lo anteriormente dispuesto la entrega de la vivienda se produce una vez que el consultante haya cumplido la edad de 65 años, podrá aplicar la citada exención siempre que la vivienda hubiera tenido la consideración de habitual hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de su transmisión.

Por último, resta por indicar que en el supuesto de que se formalice un contrato de arras, las cantidades percibidas por el consultante en concepto de arras por la venta de la vivienda operan como entrega a cuenta y parte del precio de la compraventa. De igual forma, en el caso de que el consultante formalice con carácter previo a la transmisión un contrato de arrendamiento con opción de compra, las cantidades satisfechas por el arrendamiento del citado inmueble hasta el ejercicio de la opción de compra, de tenerlo así pactado, minorarán el precio convenido por la transmisión del inmueble, constituyendo un menor valor de transmisión de la vivienda a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial que derive de la citada transmisión.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.