Como consideración previa a la contestación de la consulta formulada, debe señalarse que dicha contestación, teniendo en cuenta sus efectos vinculantes, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), debe limitarse a las cuestiones consultadas que afectan a la situación tributaria del consultante, sin poder extenderse a los efectos fiscales que afecten a terceras personas que no han formulado la consulta tributaria, al no constar su voluntad de formular dicha consulta, o de conferir su representación al consultante a dichos efectos.
El artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que “tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los siguientes:
1. Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.
Quedan incluidos dentro de esta categoría los siguientes rendimientos, dinerarios o en especie:
a) Los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad.
(…)”.
Por lo tanto, los dividendos percibidos se califican a efectos del Impuesto como rendimientos del capital mobiliario, debiendo integrarse en la base imponible del ahorro conforme a lo previsto en el artículo 49 de la LIRPF.
Por lo que respecta a la venta de participaciones sociales, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la LIRPF, la venta generará en el transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una variación en el valor de su patrimonio puesta de manifiesto con ocasión de una alteración en su composición y a integrar en la base imponible del ahorro, al derivar de una transmisión, de acuerdo con lo establecido en el artículo 49 de la LIRPF.
En cuanto a la disolución de sociedades, el artículo 37.1.e) de la LIRPF dispone: “e) En los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda.
(…).”
Por lo que respecta a las reglas de individualización de las rentas provenientes del reparto de dividendos, disolución de la sociedad y de la venta de participaciones sociales, el párrafo primero del artículo 11.3 de la LIRPF establece que “Los rendimientos del capital se atribuirán a los contribuyentes que sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos, de que provengan dichos rendimientos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración”; aplicándose la misma regla a las ganancias y pérdidas patrimoniales, según el párrafo primero del apartado 5 de dicho artículo 11 de la Ley del Impuesto.
Por lo tanto, los rendimientos de capital mobiliario y las ganancias o pérdidas patrimoniales que corresponden, respectivamente, a los dividendos, disolución de la sociedad y a la venta de las participaciones sociales, se imputarán al consultante, al ser éste el titular de las participaciones sociales de los que dichos rendimientos y ganancias o pérdidas patrimoniales proceden.
El artículo 26.1 de la LIRPF establece, en cuanto a los gastos deducibles de los rendimientos de capital mobiliario:
“1. Para la determinación del rendimiento neto, se deducirán de los rendimientos íntegros exclusivamente los gastos siguientes:
a) Los gastos de administración y depósito de valores negociables. A estos efectos, se considerarán como gastos de administración y depósito aquellos importes que repercutan las empresas de servicios de inversión, entidades de crédito u otras entidades financieras que, de acuerdo con la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, tengan por finalidad retribuir la prestación derivada de la realización por cuenta de sus titulares del servicio de depósito de valores representados en forma de títulos o de la administración de valores representados en anotaciones en cuenta.
No serán deducibles las cuantías que supongan la contraprestación de una gestión discrecional e individualizada de carteras de inversión, en donde se produzca una disposición de las inversiones efectuadas por cuenta de los titulares con arreglo a los mandatos conferidos por éstos.
(…)”
De acuerdo con el artículo anterior, se considera que los pagos que el consultante efectúe al tercero en virtud del acuerdo celebrado entre ambos, no pueden incardinarse en el concepto de gastos de administración y custodia de dicho artículo, no siendo por tanto deducibles de los rendimientos de capital mobiliario correspondientes a los dividendos percibidos por el consultante.
En cuanto a los componentes del valor de adquisición y transmisión de las participaciones sociales, el artículo 35 de la LIRPF establece:
“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”
El beneficio transferido al tercero no puede considerarse como gasto inherente a la transmisión (o en su caso, a la adquisición), ni como minoración de la cuota de liquidación: es decir, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará con independencia del coste de la fuente de financiación –en este caso la aportación del tercero- de las participaciones sociales.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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