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IRPF V0180-20 - 27/01/2020

Número de consulta: 
V0180-20
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DGT Organ: 
SG de IRPF
Fecha salida: 
27/01/2020
Normativa: 
Ley 35/2006 arts. 14-1, 14-2-a, 25-3, 33-1, 34-1-b, 45, 48, 49, DA 40;
Ley 50/1980 art. 20
Descripción de hechos: 

El consultante contrató un préstamo hipotecario y suscribió un seguro de vida que cubría el riesgo de fallecimiento y de invalidez absoluta y permanente. En 2015 se declara la invalidez absoluta y permanente del consultante, y en 2017 mediante sentencia judicial se condena a la entidad aseguradora al pago a la entidad bancaria del capital pendiente de amortizar del préstamo en el momento de la declaración de incapacidad, pagando al consultante el importe restante de la indemnización. Asimismo, se condena a la entidad aseguradora al pago de los intereses del artículo 20 de la Ley del Contrato de Seguro y de las costas procesales.

Cuestión planteada: 

Tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la prestación recibida de la entidad aseguradora asi como de los intereses de demora y de las costas.

Contestación completa: 

En relación con la cancelación del préstamo hipotecario del consultante, resulta aplicable la disposición adicional cuadragésima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que dispone lo siguiente:

“Las rentas derivadas de la prestación por la contingencia de incapacidad cubierta en un seguro, cuando sea percibida por el acreedor hipotecario del contribuyente como beneficiario del mismo, con la obligación de amortizar total o parcialmente la deuda hipotecaria del contribuyente, tendrán el mismo tratamiento fiscal que el que hubiera correspondido de ser el beneficiario el propio contribuyente. No obstante, estas rentas en ningún caso se someterán a retención.

A estos efectos, el acreedor hipotecario deberá ser una entidad de crédito, u otra entidad que, de manera profesional realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios.”

Según el precepto transcrito, el tratamiento fiscal de tales rentas viene determinado por el tratamiento que hubiera correspondido de ser el beneficiario el propio contribuyente. Al respecto, conforme al artículo 25.3. a) de la LIRPF, tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario los procedentes de:

“(…) operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez, excepto cuando, con arreglo a lo previsto en el artículo 17.2.a) de esta Ley, deban tributar como rendimientos del trabajo.

En particular, se aplicarán a estos rendimientos de capital mobiliario las siguientes reglas:

1.º) Cuando se perciba un capital diferido, el rendimiento del capital mobiliario vendrá determinado por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas.

(…)”

De acuerdo con lo anterior, la cancelación del préstamo hipotecario determinará para el consultante la obtención de rendimientos del capital mobiliario conforme al artículo 25.3 a) de la LIRPF, que se computarán por la diferencia entre el importe total de la prestación del seguro correspondiente a la entidad de crédito y el importe de las primas satisfechas en el año en curso. Tales rendimientos constituyen renta del ahorro y se integrarán en la base imponible del ahorro del consultante en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF.

El importe del remanente percibido por el consultante tendrá asimismo la consideración de rendimiento del capital mobiliario conforme al artículo 25.3 a) de la LIRPF y se integrará igualmente en su base imponible del ahorro.

Respecto a la imputación temporal de la indemnización reconocida, hay que hacer referencia al artículo 14 de la LIRPF. Dicho precepto, en su apartado 1.a) determina como regla general de imputación temporal:

“a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor.”

Por su parte, el apartado 2.a) del mismo precepto establece como regla especial:

“a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiere firmeza.”

Por tanto, las cantidades reconocidas por sentencia judicial procede imputarlas al período impositivo en que la sentencia judicial determinando el derecho a la percepción de la indemnización sea firme.

La sentencia judicial aportada por el consultante establece asimismo la obligación de abonar al consultante los intereses previstos en el 20 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro (BOE del día 17), desde el día de la declaración de su incapacidad y hasta el completo abono de la indemnización.

En cuanto a la tributación de dichos intereses, ha de señalarse que los intereses merecen diferente calificación a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en función de su naturaleza remunerativa o indemnizatoria.

Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributan en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.5 de la Ley del impuesto proceda calificarlos como rendimientos de actividades económicas.

Por su parte, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento, circunstancia que concurre en el presente caso. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 de la LIRPF, han de tributar como ganancias patrimoniales.

Por lo que se refiere a su imputación temporal, de acuerdo con el artículo 14.1.c) de la LIRPF, las ganancias patrimoniales “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, la cual se entenderá producida cuando los intereses se reconozcan y cuantifiquen o resulten cuantificables.

Ha de añadirse que con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro Directivo mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, lleva a concluir que procederá integrar los intereses objeto de consulta en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1.b) de la LIRPF.

Por último, en cuanto al pago de las costas procesales por parte de la demandada al consultante, resulta de aplicación el criterio de este Centro Directivo contenido en la consulta vinculante V1794-08 y que se transcribe a continuación: “la incidencia tributaria para este último viene dada por su carácter restitutorio del gasto de defensa y representación realizado por la parte vencedora en un juicio, lo que supone la incorporación a su patrimonio de un crédito a su favor o de dinero (en cuanto se ejercite el derecho de crédito) constituyendo así una ganancia patrimonial, conforme con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto”.

El citado artículo 33.1 de la LIRPF (BOE de 29 de noviembre), establece:

“1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”

Complementando lo anterior, debe señalarse que al no proceder esta ganancia patrimonial de una transmisión, su cuantificación se corresponderá con el importe indemnizatorio de la condena en costas. Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1. b) de la LIRPF, donde se determina que “el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso”, por lo que no tendrán incidencia en su cuantificación los gastos de abogado, procurador, perito…en que haya incurrido el consultante.

Su imputación temporal se realizará en el período impositivo en que adquiera firmeza la sentencia que establece la condena en costas.

En lo que se refiere a la integración de esta ganancia patrimonial, el hecho de no proceder de una transmisión de elementos patrimoniales conlleva la consideración de esta ganancia patrimonial como renta general (así lo determina el artículo 45 de la LIRPF), por lo que su integración se realizará en la base imponible general, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 48 de la misma ley.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.