En primer lugar, cabe indicar que, en el escrito de consulta, no se aporta el condicionado de las pólizas de manera que no se tienen todos los elementos de juicio que serían necesarios para poder realizar la calificación fiscal de las cuestiones planteadas.
Al respecto, el artículo 42 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre de 2006) –en adelante LIRPF-, dispone:
“Artículo 42. Rentas en especie.
1. Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.
Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.
2. No tendrán la consideración de rendimientos del trabajo en especie:
a) Las cantidades destinadas a la actualización, capacitación o reciclaje del personal empleado, cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo.
b) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de accidente laboral o de responsabilidad civil del trabajador.
(…)”.
La posible aplicación de la letra b) del apartado 2 del artículo 42 de la LIRPF requiere que el seguro cubra única y exclusivamente el riesgo de accidente laboral o de responsabilidad civil sobrevenido a los empleados en el ejercicio de sus ocupaciones laborales. Por lo tanto, constituye retribución en especie las primas abonadas a toda póliza de seguros que contrate la empresa en favor de sus empleados que cubra riesgos o contingencias al margen de la actividad laboral y, que ampare no solo al propio trabajador sino también, en su caso, al cónyuge e hijos.
En el seguro planteado que cubre la responsabilidad civil exclusivamente de los trabajadores en el ejercicio de sus ocupaciones laborales, el criterio establecido en las consultas vinculantes V0868-17, V0869-17 y V2607-17, respecto a una cuestión similar es el siguiente:
“Consulta número V0868-17, de fecha 14 de abril de 2017
Descripción de hechos: La entidad consultante tiene suscritos contratos de seguro de responsabilidad civil que cubren, entre otros, a sus administradores.
Cuestión planteada: Existencia de retribución en especie.
Texto de resolución de consulta:
Según pone de manifiesto en su escrito, la entidad consultante tiene suscritas diferentes pólizas de seguro que cubren el riesgo de las posibles responsabilidades civiles en que incurran, entre otros, sus administradores. El seguro se estructura en capas, de forma que hay una póliza por tramo de cuantía asegurado. La prima anual es abonada por la consultante, en calidad de compañía matriz del grupo mercantil.
El seguro cubre las responsabilidades civiles en que puedan incurrir las personas físicas que tengan la condición de administradores de compañías del grupo. También se incluye a los representantes del grupo en órganos de administración de entidades participadas. Asimismo abarca a los empleados que son codemandados con los administradores o ejercen determinadas funciones directivas. Los cónyuges de las personas aseguradas también se encuentran cubiertos por los daños que se les pudieran comunicar (que afecten a los bienes gananciales). En algunos casos, la propia compañía se encuentra amparada por el seguro (reclamación de valores o cuando tiene la obligación de reembolsar cantidades a consejeros y directivos). La póliza cubre también a personas jurídicas.
No hay en las pólizas una designación personal e individualizada de las personas físicas amparadas por el seguro, y la prima no se calcula en función de las condiciones concretas del asegurado ni del número de las personas físicas o jurídicas cubiertas.
La cobertura incluye cualquier reclamación efectuada durante el periodo de vigencia de la póliza, con independencia de que el acto reclamado haya tenido lugar en un periodo anterior. Por tanto, el seguro también cubre la responsabilidad de administradores y directivos que ya no ejercen dichas funciones en la actualidad.
Se consulta si el abono de las primas por el seguro mencionado no tiene la consideración de rendimiento de trabajo en especie para todas las personas cubiertas por el mismo, y no conlleva por tanto la obligación de practicar ingreso a cuenta por parte de la consultante.
En relación con la cuestión planteada, partiendo de la hipótesis de que las características del seguro objeto de consulta son las descritas en su escrito por el consultante, el artículo 42 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29) dispone lo siguiente:
“1. Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.
Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.
2. (…)
A la vista de las características del contrato de seguro objeto de consulta y conforme a lo dispuesto en el precepto transcrito, cabe considerar, en el presente caso, que no existe retribución en especie sometida al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”.
Por tanto, en el presente caso, a la vista de las características del contrato de seguro objeto de consulta y conforme a lo dispuesto en el artículo 42.2.b) de la LIRPF arriba transcrito, cabe considerar, en el presente caso, que no existe retribución en especie sometida al IRPF.
Sin embargo, el seguro de accidentes planteado en el escrito de la consulta estaría cubriendo riesgos o contingencias al margen de la actividad laboral, por lo que en este caso no se cumplen todos los requisitos la letra b) del apartado 2 del artículo 42 de la LIRPF. Existe, por lo tanto, retribución en especie sometida al IRPF que se valorará por el coste para el pagador incluyendo los tributos que graven la operación (artículo 43.1.1º.d) de la LIRPF). Sobre el valor resultante, existirá la obligación de practicar ingreso a cuenta (artículo 43.2 de la LIRPF: “En los casos de rentas en especie, su valoración se realizará según las normas contenidas en esta Ley. A dicho valor se adicionará el ingreso a cuenta, salvo que su importe hubiera sido repercutido al perceptor de la renta”).
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
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