La presente contestación parte de la premisa de que el consultante es una persona física que ejerce su actividad económica de abogado y declara sus rendimientos de actividades profesionales por el método de estimación directa. Los rendimientos de actividades económicas se regulan en los artículos 27 a 32 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y, en su desarrollo, en los artículos 22 a 39 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF. El artículo 27.1 de LIRPF dispone:
“Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.”
Por lo que respecta a la imputación temporal de los rendimientos de actividades profesionales objeto de consulta, según establece el artículo 14.1.b) de la LIRPF “los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse”.
La remisión anterior nos lleva al artículo 19.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo): “Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros”.
No obstante, el contribuyente puede optar por aplicar el criterio de cobros y pagos previsto en el artículo 7.2 del RIRPF para imputar temporalmente los ingresos y gastos derivados de rendimientos de actividades económicas, en cuyo caso, los rendimientos íntegros se imputarían al ejercicio en que efectivamente se hubiesen percibido. Eso sí, para aplicar este criterio de cobros y pagos se deberá manifestar en la correspondiente declaración y deberá mantenerse durante un plazo mínimo de tres años.
Por otra parte, los rendimientos de actividades profesionales están sometidos a retención según se establece en los artículos 75 y 76 del RIRPF.
La base de la retención, según indica el artículo 77 del Reglamento del Impuesto, será la cuantía de los rendimientos que se satisfagan o abonen, y el tipo de retención será el que corresponda conforme a lo señalado en el apartado 1 del artículo 95 del Reglamento del Impuesto, esto es:
“Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el periodo impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.”
Ahora bien, las modificaciones introducidas en la LIRPF en el ámbito de los porcentajes de retención por la Ley 2/2012, de 29 de junio, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2012 (BOE del día 30) y por el Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad (BOE del día 14), determinan que el porcentaje de retención aplicable sobre los rendimientos profesionales satisfechos o abonados en el ejercicio 2013 sea con carácter general el 21 por ciento, y el 9 por ciento en el caso de que el consultante hubiera iniciado el ejercicio de actividades profesionales, siempre y cuando no hubiera ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades. El artículo 64 de la Ley 22/2013, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2014 (BOE de 26 de diciembre), ha prorrogado para dicho ejercicio los tipos de retención anteriores.
En cuanto al nacimiento de la obligación de retener, el artículo 78 de LIRPF dispone que: “con carácter general, la obligación de retener nacerá en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas correspondientes”.
Respecto de la imputación temporal de las retenciones practicadas sobre los rendimientos de actividades económicas objeto de consulta, según establece el artículo 79 del RIRPF “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado”.
De acuerdo con lo dispuesto anteriormente, las retenciones correspondientes a los rendimientos de actividades económicas que ha percibido el consultante deberán imputarse al período impositivo en que deban imputarse los rendimientos de los que procedan las citadas retenciones, es decir, siguiendo los criterios de imputación temporal que correspondan a los citados rendimientos. Dado que es 2013 el periodo impositivo en que deben imputarse los rendimientos obtenidos (es en 2013 cuando se devenga y se cobra la factura), será dicho periodo en el que se podrá deducir la retención practicada, con independencia de que esta hubiera sido ingresada o no en la Hacienda Pública. Y todo ello sin perjuicio de las responsabilidades en que incurra el retenedor por las retenciones practicadas y no ingresadas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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