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IRPF V0549-21 - 10/03/2021

Número de consulta: 
V0549-21
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DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
Fecha salida: 
10/03/2021
Normativa: 
LIS Ley 27/2014 arts. 76-5, 80-1 y 89-2
Descripción de hechos: 

La persona física consultante ostenta participaciones significativas en dos sociedades residentes en territorio español. En concreto, ostenta el 100 de participación en la sociedad X, residente en territorio español, cuya actividad es la de dirigir y gestionar su participación en otras sociedades, la intervención en la dirección y gestión del conjunto de las actividades empresariales de las sociedades participadas, directa o indirectamente, actuando en sus órganos de Administración y de Dirección y Gestión, en su asesoramiento y asistencia técnica, así como la prestación de servicios de consultoría, asesoría, marketing, estudios de mercado, y en general todo tipo de servicios de carácter económico, financiero y contable.

Por otra parte, la persona física consultante ostenta un 51 por ciento de la sociedad Y, también residente en España y dedicada a la prestación de servicios de consultoría informática y a la administración de sistemas informático, siendo el 49% restante de la sociedad X. Las participaciones de Y se poseen ininterrumpidamente desde un plazo superior al año.

La persona física consultante tiene proyectado aportar las participaciones descritas en la sociedad Y a la sociedad de la que es socio único X (sociedad Holding).

Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:

-Centralizar la participación en la sociedad Y, y por tanto, la gestión del grupo.

-Facilitar la percepción externa del grupo por parte de terceros.

-Mejorar la capacidad comercial, de administración y de negociación con terceros.

-Lograr una mayor eficacia en la gestión de valores.

-Permitir que la sociedad Holding reinvierta los dividendos que pueda percibir de las sociedades dependientes.

-Facilitar la sucesión en el negocio, ya que con la sola transmisión de las participaciones de X, se produce la adquisición indirecta de la totalidad del grupo.

Cuestión planteada: 

Si la operación descrita podría acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Contestación completa: 

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

El artículo 76.5 de la LIS, establece que:

“5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”

A su vez, el artículo 80.1 de la LIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:

“1. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:

a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.

Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 2009/133/CEE del Consejo de 19 de octubre relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canje de valores realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o una SCE de un Estado miembro a otro, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.

b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CEE.

2. Los valores recibidos por la entidad que realiza el canje de valores se valorarán, a efectos fiscales, por el valor fiscal que tenían en el patrimonio de los socios que efectúan la aportación, según las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniéndose, igualmente, la fecha de adquisición de los socios aportantes.

(...).

3. Los valores recibidos por los socios se valorarán, a efectos fiscales, por el valor fiscal de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, según proceda. Esta valoración se aumentará o disminuirá en el importe de la compensación complementaria en dinero entregada o recibidas.”

En la medida en que la entidad beneficiaria (la sociedad Holding X) adquiera participaciones en el capital social de otra (la sociedad Y) que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto de la misma (en concreto el 100%), y concurran el resto de las circunstancias del artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades anteriormente citadas, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS respecto a la operación de canje de valores, según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”

(…)”.

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza para conseguir los siguientes objetivos:

-Centralizar la participación en la sociedad Y, y, por tanto, la gestión del grupo.

-Facilitar la percepción externa del grupo por parte de terceros.

-Mejorar la capacidad comercial, de administración y de negociación con terceros.

-Lograr una mayor eficacia en la gestión de valores.

-Permitir que la sociedad holding reinvierta los dividendos que pueda percibir de las sociedades dependientes.

-Facilitar la sucesión en el negocio, ya que, con la sola transmisión de las participaciones de X, se produce la adquisición indirecta de la totalidad del grupo.

Los motivos señalados relativos a la reestructuración y racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, como la centralización gestión del grupo; mejorar la capacidad comercial, de administración y de negociación con terceros, o lograr una mayor eficacia en la gestión de valores, podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.