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IRPF V0638-21 - 18/03/2021

Número de consulta: 
V0638-21
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre el Consumo
Fecha salida: 
18/03/2021
Normativa: 
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8, 11.Dos.9º, 90.Uno, 91.Uno.1.1º y 91.Uno.2.2º
Descripción de hechos: 

La asociación consultante representa a empresas de distribución a través de máquinas automáticas (vending). Entre los productos objeto de venta se encuentran:

- Bebidas calientes (café, chocolate, té, etc.);

- Bebidas frías (refrescos, agua, zumos, etc.);

- Snacks (galletitas, chocolatinas, frutos secos, etc.) y sándwiches.

Cuestión planteada: 

Consideración de la operativa descrita como entrega de bienes o prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y tipo impositivo aplicable.

Contestación completa: 

1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".

El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:

"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario

(…)

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(…).”.

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las entidades agrupadas bajo la asociación consultante, que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que se realicen a título oneroso.

2.- El artículo 8 de la Ley del Impuesto define la entrega de bienes como la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales y su artículo 11 define las prestaciones de servicios como las operaciones sujetas al Impuesto que no tengan la consideración de entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de bienes.

De acuerdo con reiterada doctrina de este Centro directivo (entre otras, contestación vinculante de 11 de noviembre de 2016, número V4893-16 y de 14 de abril de 2014, número V1048-14), el suministro de bebidas y de productos alimenticios mediante máquinas expendedoras debe considerarse comprendido en el concepto de entrega de bienes, porque en estos casos, el empresario que explota las máquinas se limita a transmitir el poder de disposición sobre los bienes suministrados, sin que se presten otros servicios simultáneamente a la entrega de bebidas. Contrariamente, el suministro de bebidas y comidas en bar o restaurante, por ejemplo, constituye un conjunto de elementos o actos, del que la entrega de los bienes sólo es una parte y en el que predominan los servicios, por lo que tales suministros deben calificarse como prestaciones de servicios.

A estos criterios responde el contenido del número 9º del apartado dos del artículo 11 de la Ley del Impuesto, que define como prestaciones de servicios "los servicios de hostelería, restaurante o acampamento y las ventas de bebidas y alimentos para su consumo inmediato en el mismo lugar."

En consecuencia, la entrega de los productos a los que se refiere el escrito de consulta tributará al tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido que corresponda conforme a la naturaleza de los bienes entregados.

3.- El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.

El artículo 69 de la Ley 11/2020, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021 (BOE de 31 de diciembre), con efectos desde el 1 de enero de 2021, ha dado nueva redacción al número 1º, del apartado uno.1 del artículo 91 de la Ley 37/1992, en los siguientes términos:

“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:

1.º Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo.

Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior:

a) Las bebidas alcohólicas.

Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.

b) Las bebidas refrescantes, zumos y gaseosas con azúcares o edulcorantes añadidos.

A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.”.

De esta forma, el legislador ha excluido de la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento a los productos que, de conformidad con lo establecido en el Código Alimentario y sus disposiciones de desarrollo, tengan la consideración de bebidas refrescantes, gaseosas o zumos cuando contengan azúcares o edulcorantes añadidos.

4.- El Código Alimentario Español aprobado por el Decreto 2484/1967, de 21 de septiembre (BOE del 17 de octubre), contempla en el Capítulo XXIX. Epígrafe 3.29.00. Bebidas no alcohólicas, lo siguiente:

“3.29.01. Denominación genérica.

Se considerarán bebidas no alcohólicas o refrescantes aquellas bebidas no fermentadas, carbónicas o no, preparadas con agua potable o mineral, ingredientes característicos y demás productos autorizados en este Capítulo.

3.29.02. Componentes.

Las bebidas no alcohólicas o refrescantes deberán contener fundamentalmente uno o varios de los siguientes ingredientes:

a) Zumos de frutas.

b) Extractos de frutas o de partes de plantas comestibles.

c) Frutas, tubérculos y semillas disgregados.

d) Esencias naturales, agentes aromáticos y sustancias sápidas.

e) Edulcorantes naturales.

f) Anhídrido carbónico.

g) Agua potable.

h) Agua mineral.

(...)

3.29.04. Aguas gaseadas.

3.29.05. Gaseosas.

3.29.06. Bebidas de zumos de frutas.

3.29.07. Bebidas de extractos.

3.29.08. Bebidas de disgregados de frutas, de tubérculos y semillas.

3.29.09. Bebidas aromatizadas.”.

Por su parte, el Real Decreto 650/2011, de 9 de mayo, por el que se aprueba la reglamentación técnico-sanitaria en materia de bebidas refrescantes (BOE de 19 de mayo) que tiene por objeto definir, a efectos legales, lo que se entiende por bebidas refrescantes y fijar, con carácter obligatorio, la ordenación jurídica de tales productos.

La normativa aplicable a las bebidas refrescantes ha sido objeto de revisión desde el punto de vista de la seguridad alimentaria, como consecuencia de la aprobación del Reglamento (CE) n.º 178/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 28 de enero de 2002, por el que se establecen los principios y los requisitos generales de la legislación alimentaria, se crea la Autoridad Europea de Seguridad Alimentaria y se fijan procedimientos relativos a la seguridad alimentaria, y del Reglamento (CE) n.º 852/2004 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 29 de abril de 2004, relativo a la higiene de los productos alimenticios.

El nuevo enfoque legislativo adoptado por la Unión Europea ha establecido, entre otras, normas y procedimientos en lo que respecta a la responsabilidad de los fabricantes y de las autoridades competentes, los requisitos estructurales, operativos e higiénicos para los establecimientos y los requisitos para la producción, almacenamiento y transporte de alimentos con carácter general.

A estos efectos debe tenerse en cuenta que, sin perjuicio de la vigencia de lo establecido en el Código Alimentario, cuando exista una normativa posterior referente a una categoría de alimentos o bebidas que ha sido objeto de desarrollo especifico por la normativa comunitaria o nacional, esta última será la normativa aplicable a efectos de la determinación del ámbito de aplicación del artículo 91.Uno.1.1º de la Ley 37/1992.

En este sentido, el artículo 1 del referido Real Decreto 650/2011 establece lo siguiente:

“Artículo 1. Objeto y ámbito de aplicación.

Este real decreto tiene por objeto definir, a efectos legales, lo que se entiende por bebidas refrescantes y fijar, con carácter obligatorio, la ordenación jurídica de tales productos, obligando a todos los operadores implicados ya estén ubicados en el territorio nacional o en países terceros, sin perjuicio de lo previsto en la disposición adicional única en relación con la cláusula de reconocimiento mutuo.”.

Por su parte, el artículo 2 dispone lo siguiente:

“2. Definiciones, denominaciones y características de los productos.

1. Definiciones.

A los efectos de la presente disposición se entenderá por bebidas refrescantes las bebidas analcohólicas, carbonatadas o no, preparadas con agua de consumo humano, aguas preparadas, agua mineral natural o de manantial (en lo sucesivo agua), que contengan uno o más de los siguientes ingredientes: anhídrido carbónico, azúcares, zumos, purés, disgregados de frutas y/o vegetales, extractos vegetales, vitaminas y minerales, aromas, aditivos autorizados u otros ingredientes alimenticios.

2. Denominaciones.

a) «Agua de seltz»: bebida constituida, por agua y un mínimo de seis gramos por litro de anhídrido carbónico.

b) «Agua de soda»: bebida constituida, por agua y un mínimo de seis gramos por litro de anhídrido carbónico que se caracteriza por contener bicarbonato sódico.

c) «Agua aromatizada»: agua, con o sin anhídrido carbónico, que contiene aromas.

d) «Gaseosa»: la bebida incolora preparada con agua, anhídrido carbónico, aromas, azúcares y/o edulcorantes y aditivos autorizados.

e) «Otras bebidas refrescantes»: la denominación genérica de bebida refrescante se podrá concretar con una denominación que se corresponda con su composición o características. Entre otras, con carácter enunciativo y no limitativo se encuentran:

1.ª Las bebidas refrescantes de zumos de frutas, que se caracterizan por contener zumos, purés, disgregados de frutas o sus mezclas.

2.ª Las bebidas refrescantes de extractos, que se caracterizan por contener extractos de frutas, de otros vegetales o de ambos.

3.ª Las bebidas refrescantes mixtas, que están constituidas por bebidas refrescantes y otros alimentos.

4.ª Las bebidas refrescantes para diluir y los productos sólidos para la preparación de bebidas refrescantes, que serán aquellas que una vez reconstituidas cumplan lo establecido en esta disposición.

5.ª Las bebidas refrescantes aromatizadas, que se caracterizan por contener agentes aromáticos con adición de otros ingredientes alimenticios.

3. Características de los productos terminados.

No contener alcohol en cantidad superior al 0.5 por cien en volumen.”.

Por último, el artículo 3 de dicho Reglamento establece que:

“Artículo 3. Materias primas.

Las bebidas refrescantes podrán contener cualquiera de los ingredientes siguientes, los cuales deberán cumplir con su correspondiente normativa:

1. Agua de consumo humano, agua preparada, agua mineral natural o de manantial, tal y como se definen en el Real Decreto 140/2003, de 7 de febrero, por el que se establecen los criterios sanitarios de la calidad del agua de consumo humano, en el Real Decreto 1798/2010, de 30 de diciembre, por el que se regula la explotación y comercialización de aguas minerales naturales y aguas de manantial envasadas para consumo humano y en el Real Decreto 1799/2010, de 30 de diciembre, por el que se regula el proceso de elaboración y comercialización de aguas preparadas envasadas para el consumo humano. Esta agua podrá ser sometida a tratamientos autorizados, para adecuarla a las características necesarias para la fabricación de bebidas refrescantes.

2. Anhídrido carbónico, que deberá cumplir con los criterios de pureza establecidos en el Real Decreto 1466/2009, de 18 de septiembre, por el que se establecen las normas de identidad y pureza de los aditivos alimentarios distintos de los colorantes y edulcorantes utilizados en los productos alimenticios.

3. Azúcares, los definidos en la normativa en vigor sobre determinados azúcares destinados a la alimentación humana y aquellos obtenidos de la fruta.

4. Zumos, purés, disgregados de frutas o de vegetales o sus mezclas.

5. Jarabe compuesto o preparado básico.

6. Extractos de frutas, de vegetales o de ambos.

7. Cafeína y quinina.

8. Aditivos y aromas autorizados de conformidad con las normas siguientes:

a) Reglamento (CE) n.º 1333/2008 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de diciembre de 2008, sobre aditivos alimentarios.

b) Reglamento (CE) n.º 1334/2008 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de diciembre de 2008, sobre los aromas y determinados ingredientes alimentarios con propiedades aromatizantes utilizados en los alimentos y por el que se modifican el Reglamento (CEE) n.º 1601/1991 del Consejo, los Reglamentos (CE) n.º 2232/1996 y (CE) n.º 110/2008 y la Directiva 2000/13/CE.

c) Real Decreto 2001/1995, de 7 de diciembre, que aprueba la lista positiva de colorantes autorizados para su uso en la elaboración de productos alimenticios, así como sus condiciones de utilización.

d) Real Decreto 2002/1995, de 7 de diciembre, por el que se aprueba la lista positiva de edulcorantes autorizados para su uso en la elaboración de productos alimenticios, así como sus condiciones de utilización.

e) Real Decreto 142/2002, de 1 de febrero, por el que se aprueba la lista positiva de aditivos distintos de colorantes y edulcorantes para su uso en la elaboración de productos alimenticios, así como sus condiciones de utilización.

f) Real Decreto 299/2009, de 6 de marzo, por el que se establecen las normas de identidad y pureza de los edulcorantes utilizados en los productos alimenticios.

g) Real Decreto 1465/2009, de 18 de septiembre, por el que se establecen las normas de identidad y pureza de los colorantes utilizados en los productos alimenticios.

h) Real Decreto 1466/2009, de 18 de septiembre, por el que se establecen las normas de identidad y pureza de los aditivos alimentarios distintos de los colorantes y edulcorantes utilizados en los productos alimenticios.

9. Vitaminas y minerales.

10. Otros ingredientes utilizados en alimentación humana o autorizados de conformidad con el Reglamento (CE) n.º 258/97 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 27 de enero de 1997, sobre nuevos alimentos y nuevos ingredientes alimentarios.

11. Los ingredientes mencionados en los apartados anteriores sólo podrán utilizarse en la elaboración de bebidas refrescantes si conllevan la elaboración de productos seguros y no supongan riesgos para la salud de los consumidores, tal y como se haya establecido en estudios científicos generalmente aceptados. Las autoridades competentes podrán requerir a los responsables de la comercialización de tales productos que faciliten la documentación técnica referida a sus productos e ingredientes.

12. Los coadyuvantes tecnológicos que se enumeran a continuación, así como los autorizados en otros Estados miembros de la Unión Europea.

a) Gases inertes para espacios de cabeza:

Anhídrido carbónico.

Nitrógeno.

b) Agentes filtrantes para los jarabes o preparados básicos:

Bentonitas.

Caolín.

Carbón.

Celulosa.

Sílice amorfa.

Silicoaluminato sódico.

Tierra de infusorios.

Zeolitas.

c) Facilitadores de proceso.

Dimetilpolixilosano.”.

En consecuencia, tendrán la consideración de bebidas refrescantes susceptibles de estar incluidas dentro del ámbito objetivo de productos que quedan excluidos de la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento, las definidas en el artículo 2 del Real Decreto 650/2011, de 9 de mayo, por el que se aprueba la reglamentación técnico-sanitaria en materia de bebidas refrescantes.

A estos efectos, deberá tenerse en cuenta que las gaseosas nominadas de forma expresa en el referido artículo 91.Uno.1.1º de la Ley del Impuesto son únicamente una de las categorías de productos que tienen la consideración de bebidas refrescantes, de conformidad con el Código Alimentario y la reglamentación técnico-sanitaria aplicable a las bebidas refrescantes, estando todas ellas incluidas dentro del ámbito de aplicación del tipo general del Impuesto cuando en su elaboración se hayan añadido azucares u otros edulcorantes.

5.- Por otra parte, el Código Alimentario contempla en el Capítulo XXII. Epígrafe 3.22.00. Frutas y derivados. Sección 2ª. Derivados de frutas, lo siguiente:

“3.22.16. Concepto genérico.

A efecto de este Código tienen la consideración de «Derivados de frutas» los zumos, néctares, derivados de tomate y confecciones obtenidos a partir de cualquier tipo o variedad de fruta o fruto frescos, mediante tratamiento o manipulación adecuados.

3.22.17. Zumos y néctares.

Se integran en este grupo los siguientes productos.

1. Zumos frescos de fruta: Son jugos obtenidos a partir de frutos sanos, frescos, maduros y lavados obtenidos por proceso industrial autorizado. No podrán diluirse ni presentar indicio alguno de fermentación. Estarán constituidos por el líquido sólo, clarificado, o por el liquido y pulpa en suspensión correspondiente al endocarpio, y estarán exentos de restos de epicarpio, mesocarpio y semillas. La pulpa estará finamente dividida.

(...)

3.22.22. Derivados de tomate.

Se consideran como tales el tomate al natural y los zumos, purés, pastas y concentrados de tomate.

3.22.24. Zumo de tomate.

Producto obtenido por presión del fruto maduro, desprovisto de la epidermis, de pedúnculo y semillas. Podrá contener sal comestible añadida. Contendrá como máximo 0,01 por 100 de cobre en materia seca e igual cantidad de arsénico, plomo y cinc que la autorizada en los jugos y zumos.

El recuento microscópico de hongos por el método Howard no sobrepasará el 30 por 100 de campos positivos.”.

Por su parte, la Directiva 2012/12/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 19 de abril de 2012, por la que se modifica la Directiva 2001/112/CE del Consejo relativa a los zumos de frutas y otros productos similares destinados a la alimentación humana, se ha dictado con los objetivos de adaptar al progreso técnico y armonizar a nivel comunitario las normas sobre elaboración, composición y etiquetado de los zumos de frutas y otros productos similares destinados a la alimentación humana, y ha sido incorporada a nuestro ordenamiento interno por el Real Decreto 781/2013, de 11 de octubre, por el que se establecen normas relativas a la elaboración, composición, etiquetado, presentación y publicidad de los zumos de frutas y otros productos similares destinados a la alimentación humana (BOE de 12 de octubre).

Debe tenerse en cuenta que la Directiva 2001/112/CE del Consejo, de 20 de diciembre de 2001, relativa a los zumos de frutas y otros productos similares destinados a la alimentación humana, fue incorporada al ordenamiento jurídico español mediante el Real Decreto 1050/2003, de 1 de agosto, por el que se aprueba la Reglamentación técnico-sanitaria de zumos de frutas y de otros productos similares, destinados a la alimentación humana.

No obstante, la Directiva 2001/112/CE, de 20 de diciembre, fue objeto de sucesivas modificaciones, una de ellas por la Directiva 2009/106/CE de la Comisión, de 14 de agosto de 2009, que se dictó teniendo en cuenta la evolución de las normas internacionales pertinentes, en particular, la Norma General del Codex para Zumos (jugos) y Néctares de Frutas (Codex Stan 247-2005), así como por la Directiva 2012/12/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 19 de abril de 2012, por la que se modifica la Directiva 2001/112/CE del Consejo relativa a los zumos de frutas y otros productos similares destinados a la alimentación humana, se ha dictado con los objetivos de adaptar al progreso técnico las normas sobre elaboración, composición y etiquetado de los zumos de frutas y otros productos similares destinados a la alimentación humana.

De esta forma, el Real Decreto 781/2013 incorpora la regulación comunitaria a nuestro ordenamiento interno. Por tanto, tal y como se ha señalado en el apartado anterior de esta contestación, cuando la normativa referente a una categoría de alimentos o bebidas ha sido objeto de desarrollo especifico, de conformidad con la normativa comunitaria, esta será la normativa aplicable a efectos de la determinación del ámbito de aplicación del artículo 91.Uno.1.1º de la Ley 37/1992.

En este sentido el artículo 1 del referido Real Decreto 781/2013 establece lo siguiente:

“Artículo 1. Objeto y ámbito de aplicación.

1. El objeto de esta norma es regular la elaboración, composición, etiquetado, presentación y publicidad de los zumos de frutas y otros productos similares destinados a la alimentación humana.

2. Los productos definidos en los Anexos I.A y I.B están sometidos a la legislación aplicable a los alimentos, salvo disposición en contrario de este real decreto.

3. Esta norma se aplicará a los productos definidos en los Anexos I.A y I.B que se comercialicen en la Unión Europea con arreglo al Reglamento (CE) Nº 178/2002, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 28 de enero de 2002, por el que se establecen los principios y los requisitos generales de la legislación alimentaria, se crea la Autoridad Europea de Seguridad Alimentaria y se fijan procedimientos relativos a la seguridad alimentaria.”.

Por su parte, su Anexo I.A dispone lo siguiente:

“Denominaciones, definiciones y características de los productos

1. Zumo de frutas: el producto susceptible de fermentación, pero no fermentado, obtenido a partir de las partes comestibles de frutas sanas y maduras, frescas o conservadas por refrigeración o congelación, de una o varias especies mezcladas, que posea el color, el aroma y el sabor característicos del zumo de la fruta de la que procede.

Se podrán reincorporar al zumo el aroma, la pulpa y las células obtenidos por los medios físicos apropiados que procedan de la misma especie de fruta.

En el caso de los cítricos, el zumo de frutas procederá del endocarpio. No obstante, el zumo de lima podrá obtenerse a partir del fruto entero.

Cuando los zumos se obtengan a partir de frutas que incluyan pepitas, semillas y pieles, no se incorporarán en el zumo partes o componentes de las pepitas, las semillas o la piel. La presente disposición no se aplicará a los casos en que las partes o los componentes de las pepitas, las semillas o la piel no puedan eliminarse mediante las buenas prácticas de fabricación.

Se autoriza la mezcla de zumos de frutas y de puré de frutas en la producción del zumo de frutas.

2. Zumo de frutas a partir de concentrado: el producto obtenido al reconstituir zumo de frutas concentrado definido en el punto 3 con agua potable que cumpla los criterios establecidos en el Real Decreto 140/2003, de 7 de febrero, por el que se establecen los criterios sanitarios de la calidad del agua de consumo humano.

El contenido de sólidos solubles del producto acabado debe satisfacer el valor mínimo de grados Brix para el zumo reconstituido, especificado en el anexo V.

Si un zumo a partir de concentrado se elabora con una fruta no mencionada en el anexo V, el nivel mínimo de grados Brix del zumo reconstituido corresponderá al nivel de grados Brix del zumo extraído de la fruta utilizada para elaborar el concentrado.

Se podrán reincorporar al zumo de frutas a partir de concentrado el aroma, la pulpa y las células obtenidos por los medios físicos apropiados que procedan de la misma especie de fruta.

El zumo de frutas a partir de concentrado se preparará según procesos de fabricación apropiados que mantengan las características físicas, químicas, organolépticas y nutricionales esenciales de un tipo medio de zumo de la fruta de la que procede.

La mezcla de zumos de frutas y/o de zumos de frutas concentrados y de puré de frutas y/o de puré de frutas concentrado está autorizada para la producción de zumo de frutas a partir de concentrado.

3. Zumo de frutas concentrado: El producto obtenido a partir de zumo de una o varias especies de fruta por eliminación física de una parte determinada del agua. Cuando el producto esté destinado al consumo directo, la eliminación de agua será de al menos un 50 %.

Se podrán reincorporar al zumo de frutas concentrado el aroma, la pulpa y las células obtenidos por los medios físicos apropiados que procedan de la misma especie de fruta.

4. Zumo de fruta extraído con agua: el producto obtenido por difusión en agua de:

a) fruta pulposa entera cuyo zumo no puede extraerse por procedimientos físicos, o

b) fruta entera deshidratada.

5. Zumo de frutas deshidratado/en polvo: el producto obtenido a partir de zumo de una o varias especies de fruta por eliminación física de la práctica totalidad del agua.

6. Néctar de frutas: el producto susceptible de fermentación, pero no fermentado que:

a) se obtenga por adición de agua con o sin adición de azúcares y/o de miel a los productos definidos en los puntos 1 a 5, al puré de frutas, y/o al puré de frutas concentrado, y/o a una mezcla de estos productos, y

b) sea conforme al anexo IV.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el Reglamento (CE) Nº 1924/2006 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 20 de diciembre de 2006, relativo a las declaraciones nutricionales y de propiedades saludables en los alimentos, en el caso de la fabricación de néctares de frutas sin azúcares añadidos o con valor energético reducido, los azúcares se podrán sustituir total o parcialmente por edulcorantes, de conformidad con el Reglamento (CE) Nº 1333/2008, de 16 de diciembre.

Se podrán reincorporar al néctar de frutas el aroma, la pulpa y las células obtenidos por los medios físicos apropiados que procedan de la misma especie de fruta.”.

Por otra parte, debe señalarse que el propio Real Decreto, establece que, a efectos de la regulación contenida en el mismo, los tomates también se consideran una fruta.

En consecuencia, bajo la denominación genérica de zumos contenida en el artículo 91.Uno.1.1º de la Ley 37/1992 se incluyen como productos susceptibles de quedar excluidos de la aplicación del tipo reducido del 10 por ciento, los productos definidos en el Anexo I.A del Real Decreto 781/2013, de 11 de octubre, por el que se establecen normas relativas a la elaboración, composición, etiquetado, presentación y publicidad de los zumos de frutas y otros productos similares destinados a la alimentación humana.

Por otra parte, la aplicación del tipo general del Impuesto exige que en su elaboración se hayan añadido azucares u otros edulcorantes.

A estos efectos, es importante señalar que, de conformidad con la normativa comunitaria, el Real Decreto 781/2013 establece en su Anexo I.B. Ingredientes, tratamientos y sustancias autorizados, punto 2. Ingredientes autorizados, que a los productos contemplados en el anexo I.A, sólo se les podrán añadir los siguientes ingredientes:

“a) Vitaminas y minerales autorizados por el Reglamento (CE) Nº 1925/2006 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 20 de diciembre de 2006, sobre la adición de vitaminas, minerales y otras sustancias determinadas a los alimentos.

b) Aditivos alimentarios autorizados por el Reglamento (CE) Nº 1333/2008, de 16 de diciembre.

Y, además:

a) A los zumos de frutas, los zumos de frutas a partir de concentrado y los zumos de frutas concentrados: los aromas, las pulpas y las células restituidos.

b) Al zumo de uva: sales de ácidos tartáricos restituidas.

c) A los néctares de fruta: aromas, pulpas y células restituidos; azúcares y/o miel en una cantidad no superior al 20 % en peso respecto al peso total de los productos acabados, y/o edulcorantes.

Solamente podrá declararse que no se han añadido azúcares a un néctar de frutas, así como efectuarse cualquier otra declaración que pueda tener el mismo significado para el consumidor, si no se ha añadido al producto ningún monosacárido ni disacárido, ni ningún alimento utilizado por sus propiedades edulcorantes, incluidos los edulcorantes definidos en el Reglamento (CE) Nº 1333/2008, de 16 de diciembre. Si los azúcares están naturalmente presentes en los néctares de frutas, en el etiquetado deberá figurar asimismo la siguiente indicación: «contiene azúcares naturalmente presentes».

d) A los productos contemplados punto 1, punto 2.a), punto 3, punto 5, segundo párrafo, y punto 8 del Anexo III: azúcares y/o miel (denominaciones específicas de néctares de fruta).

e) A los productos definidos en el anexo I.A, puntos 1 a 6, con el fin de corregir el sabor ácido: zumo de limón y/o de zumo de lima y/o de zumo concentrado de limón y/o de zumo concentrado de lima, en una cantidad no superior a 3 gramos por litro de zumo, expresada en ácido cítrico anhidro.

f) Al zumo de tomate y al zumo de tomate a partir de concentrado: sal, especias y hierbas aromáticas.".

De ello se deduce que a una gran parte de los productos que tienen la consideración de zumos, a efectos de lo señalado en el Código Alimentario y sus disposiciones de desarrollo, les será de aplicación el tipo reducido del 10 por ciento dado que en su elaboración está prohibido añadir azúcar u otros edulcorantes.

6.- En todo caso, la aplicación del tipo general del Impuesto a los productos señalados en los apartados anteriores de esta contestación exige que en su elaboración se hayan añadido azúcares y edulcorantes. La propia exposición de motivos de la Ley 11/2020, señala que se modifica el tipo impositivo aplicable a las bebidas que contienen edulcorantes añadidos, tanto naturales como aditivos edulcorantes, que pasan a tributar al tipo impositivo general del 21 por ciento.

Los edulcorantes naturales se contienen en el Capítulo XXIII del Código Alimentario. Epígrafe 3.23.00. Edulcorantes naturales y derivados, donde se incluyen:

“Sección 1.ª Azúcares y derivados del azúcar

Sección 2.ª Miel

Sección 3.ª Jarabes.”.

Por otra parte, la Reglamentación técnico-sanitaria sobre determinados azúcares destinados a la alimentación humana ha sido aprobada por el Real Decreto 1052/2003, de 1 de agosto (BOE de 2 de agosto), cuyo artículo 1 señala lo siguiente:

“1. Objeto y ámbito de aplicación

Esta reglamentación tiene por objeto definir, a efectos legales, lo que se entiende por azúcares, y fijar con carácter obligatorio las normas de elaboración y comercialización y, en general, la ordenación jurídica de tales productos.”.

Por su parte, el artículo 2 define los diferentes tipos de azúcares.

“2. Definiciones y denominaciones de venta

Por lo que se refiere al azúcar (sacarosa), con ese nombre específico se designa exclusivamente el producto obtenido industrialmente de la remolacha azucarera (Beta vulgaris, L. y var. rapa) o de la caña de azúcar (Saccharum officinarum, L.).

A efectos de esta disposición, se distinguen los siguientes tipos de azúcares:

2.1 Azúcar semiblanco: la sacarosa purificada y cristalizada, de calidad sana, limpia y comercial, y que responde a las características siguientes:

a) Polarización, no menos de 99,5º Z.

b) Contenido de azúcar invertido, no más del 0,1 por cien en peso.

c) Pérdida en el secado, no más del 0,1 por cien en peso.

2.2 Azúcar o azúcar blanco: la sacarosa purificada y cristalizada, de calidad sana, limpia y comercial, que responde a las características siguientes:

a) Polarización, no menos de 99,7º Z.

b) Contenido de azúcar invertido, no más del 0,04 por cien en peso.

c) Pérdida en el secado, no más del 0,06 por cien en peso.

d) Tipo de color, no más de 9 puntos, determinados de acuerdo con el apartado 3.a).

2.3 Azúcar blanco refinado o azúcar extrablanco: el producto que responde a las características señaladas para el azúcar blanco en el apartado 2.2.a), b) y c) y con un número de puntos determinado de acuerdo con las disposiciones del apartado 3, que no sobrepase 8 en total ni:

4 para el tipo de color.

6 para el contenido de cenizas.

3 para la coloración de la solución.

Todos los tipos de azúcar indicados en los apartados 2.1, 2.2 y 2.3 podrán tener distintas presentaciones, entre otras: en polvo, glacé, candi, panes, pilé, granulado y cuadradillo.

2.4 Azúcar líquido: la solución acuosa de sacarosa que responde a las características siguientes:

a) Materia seca, no menos de 62 por cien en peso.

b) Contenido de azúcar invertido (cociente de fructosa por dextrosa: 1,0 + 0,2): no más de 3 por cien en peso de la materia seca.

c) Cenizas conductimétricas, no más de 0,1 por cien en peso de la materia seca, determinadas de acuerdo con el apartado 3.b).

d) Coloración de la solución, no más de 45 unidades ICUMSA.

El calificativo «blanco» se reserva para el azúcar líquido en el que la coloración no supere las 25 unida des ICUMSA, determinada con arreglo al método que se describe en el apartado 3.c).

2.5 Azúcar líquido invertido: la solución acuosa de sacarosa parcialmente invertida por hidrólisis, en la cual la proporción de azúcar invertido no es preponderante y que responde a las características siguientes:

a) Materia seca, no menos de 62 por cien en peso.

b) Contenido en azúcar invertido (cociente de fructosa por dextrosa: 1,0 + 0,1), más de 3 por cien pero no más del 50 por cien en peso de la materia seca.

c) Cenizas conductimétricas: no más de 0,4 por cien en peso de la materia seca, determinadas de acuerdo con el apartado 3.b).

El calificativo «blanco» se reserva para el azúcar líquido invertido, con un contenido de cenizas conductimétricas que no supere el 0,1 por cien, en una solución cuya coloración no supere las 25 unidades ICUMSA, con arreglo al método que se describe en el apartado 3.c).

2.6 Jarabe de azúcar invertido: la solución acuosa, eventualmente cristalizada, de sacarosa parcialmente invertida por hidrólisis, en la que el contenido de azúcar invertido (cociente de fructosa por dextrosa: 1,0 > 0,1) debe ser superior al 50 por cien en peso de la materia seca y que responde, además, a los requisitos establecidos en el apartado 2.5. a) y c).

El calificativo «blanco» se reserva para el jarabe de azúcar invertido, con un contenido de cenizas conductimétricas que no supere el 0,1 por cien, en una solución cuya coloración no supere las 25 unidades ICUMSA, con arreglo al método que se describe en el apartado 3.c).

2.7 Jarabe de glucosa: la solución acuosa purificada y concentrada de sacáridos nutritivos, obtenida a partir del almidón o de la fécula y/o de la inulina, que responde a las siguientes características:

a) Materia seca, no menos del 70 por cien en peso.

b) Equivalente en dextrosa, no menos del 20 por cien en peso de la materia seca, expresado en D-glucosa.

c) Cenizas sulfatadas, no más de 1,0 por cien en peso de la materia seca.

2.8 Jarabe de glucosa deshidratado: el jarabe de glucosa parcialmente desecado cuya materia seca constituye al menos el 93 por cien en peso y que responde, además, a los requisitos establecidos en el apartado 2.7.b) y c).

2.9 Dextrosa o dextrosa monohidratada: la D-glucosa purificada y cristalizada que contiene una molécula de agua de cristalización y que responde a las características siguientes:

a) Dextrosa (D-glucosa), no menos del 99,5 por cien en peso de la materia seca.

b) Materia seca, no menos del 90 por cien en peso.

c) Cenizas sulfatadas, no más del 0,25 por cien en peso de la materia seca.

2.10 Dextrosa o dextrosa anhidra: la D-glucosa purificada y cristalizada que no contiene agua de cristalización, cuya materia seca constituye al menos el 98 por cien en peso y que responde, además, a los requisitos establecidos en el apartado 2.9.a) y c).

2.11 Fructosa: la D-fructosa purificada y cristalizada, que responde a las siguientes características:

a) Contenido de fructosa, 98 por cien como mínimo.

b) Contenido de glucosa, 0,5 por cien como máximo.

c) Pérdida en el secado, no más del 0,5 por cien en peso.

d) Cenizas conductimétricas, no más del 0,1 por cien en peso determinado con arreglo al apartado 3.b).”.

Por su parte, la Norma de calidad relativa a la miel ha sido aprobada por el Real Decreto 1049/2003, de 1 de agosto (BOE de 5 de agosto), cuyo apartado 1 señala:

“1. Objeto

Esta norma de calidad tiene por objeto definir lo que se entiende por miel y fijar las condiciones y características que debe cumplir dicho producto para su presentación, comercialización y consumo en el mercado interior.”.

Por otro lado, el apartado 3 de la citada Norma dispone lo siguiente:

“3. Descripción, definición y denominación de los productos

3.1 La miel es la sustancia natural dulce producida por la abeja Apis mellifera a partir del néctar de plantas o de secreciones de partes vivas de plantas o de excreciones de insectos chupadores presentes en las partes vivas de plantas, que las abejas recolectan, transforman combinándolas con sustancias específicas propias, depositan, deshidratan, almacenan y dejan en colmenas para que madure.

3.2 Las principales variedades de miel son las siguientes:

3.2.1 Según su origen:

a) Miel de flores o miel de néctar: es la miel que procede del néctar de las plantas.

b) Miel de mielada: es la miel que procede en su mayor parte de excreciones de insectos chupadores de plantas (hemípteros) presentes en las partes vivas de las plantas o de secreciones de las partes vivas de las plantas.

3.2.2 Según su elaboración o su presentación:

a) Miel en panal: es la miel depositada por las abejas en los alvéolos operculados de panales recientemente construidos por ellas, o en finas hojas de cera en forma de panal realizadas únicamente con cera de abeja, sin larvas y vendida en panales, enteros o no.

b) Miel con trozos de panal o panal cortado en miel: es la miel que contiene uno o más trozos de miel en panal.

c) Miel escurrida: es la miel que se obtiene mediante el escurrido de los panales desoperculados, sin larvas.

d) Miel centrifugada: es la miel que se obtiene mediante la centrifugación de los panales desoperculados, sin larvas.

e) Miel prensada: es la miel obtenida mediante la compresión de los panales, sin larvas, con o sin aplicación de calor moderado, de hasta un máximo de 45 ºC.

f) Miel filtrada: es la miel que se obtiene eliminando materia orgánica o inorgánica ajena a la miel de manera tal que se genere una importante eliminación de polen.

3.3 Miel para uso industrial: Es la miel apropiada para usos industriales o para su utilización como ingrediente de otros productos alimenticios que se elaboran ulteriormente, que puede:

a) presentar un sabor o un olor extraños, o

b) haber comenzado a fermentar o haber fermentado, o

c) haberse sobrecalentado.”.

Por último, la legislación aplicable en la actualidad a los aditivos alimentarios que tienen la consideración de edulcorantes se contiene en el Reglamento (CE) nº 1333/2008 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de diciembre de 2008, sobre aditivos alimentarios. En particular, el apartado 2, de la parte B, de su Anexo II incorpora una lista de los edulcorantes autorizados, con el consiguiente Número E (Numero asignado una vez que el aditivo ha sido aprobado para su uso en la Unión Europea) y denominación del aditivo edulcorante:

“E 420 Sorbitoles; E 421 Manitol; E 950 Acesulfamo K; E 951 Aspartamo; E 952 Ciclamatos; E 953 Isomalt; E 954 Sacarinas; E 955 Sucralosa; E 957 Taumatina; E 959 Neohesperidina DC; E 960 Glucósidos de esteviol; E 961 Neotamo; E 962 Sal de aspartamo y acesulfamo; E 964 Jarabe de poliglicitol; E 965 Maltitoles; E 966 Lactitol; E 967 Xilitol; E 968; Eritritol; E 969 Advantame.”.

7.- En consecuencia, será de aplicación el tipo general del 21 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido a los productos objeto de consulta cuando se cumplan simultáneamente los siguientes requisitos:

1º. Que el producto se encuentre incluido en el artículo 2 del Real Decreto 650/2011, de 9 de mayo, por el que se aprueba la reglamentación técnico-sanitaria en materia de bebidas refrescantes y en el Anexo I.A del Real Decreto 781/2013, de 11 de octubre, por el que se establecen normas relativas a la elaboración, composición, etiquetado, presentación y publicidad de los zumos de frutas y otros productos similares destinados a la alimentación humana.

2º. Que en su elaboración se hayan añadido azúcares u otros edulcorantes naturales. En particular, los definidos en la Reglamentación técnico-sanitaria sobre determinados azúcares destinados a la alimentación humana, aprobada por el Real Decreto 1052/2003, de 1 de agosto y en el apartado 3 de la Norma de calidad relativa a la miel, aprobada por el Real Decreto 1049/2003, de 1 de agosto.

O bien, que en su elaboración se hayan añadido aditivos edulcorantes referidos en el apartado 2, de la parte B, del Anexo II del Reglamento (CE) nº 1333/2008 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de diciembre de 2008, sobre aditivos alimentarios.

La competencia para determinar si un determinado producto tiene la consideración de bebida refrescante o zumo en los términos señalados, corresponde al Ministerio de Agricultura, Pesca y Alimentación, que tiene encomendado la interpretación del Código Alimentario y sus disposiciones de desarrollo.

Por su parte, corresponde al Ministerio de Consumo, donde se adscribe la Agencia Española de Seguridad Alimentaria y Nutrición (AESAN), la competencia en materia de aditivos edulcorantes y el control higiosanitario de los productos.

Por tanto, si los productos objeto de consulta tienen la consideración de bebidas refrescantes o zumos y en su elaboración se hubieran añadido azúcares u otros edulcorantes, en los términos señalados, su entrega quedará sujeta al tipo impositivo general del 21 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En otro caso, los productos objeto de consulta tributarán al tipo reducido del 10 por ciento del Impuesto.

8.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

No obstante, de acuerdo con el artículo 68.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, la presente contestación no tendrá efectos vinculantes para aquellos miembros o asociados de la consultante que en el momento de formular la consulta estuviesen siendo objeto de un procedimiento, recurso o reclamación económico-administrativa iniciado con anterioridad y relacionado con las cuestiones planteadas en la consulta conforme a lo dispuesto en su artículo 89.2.