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IRPF V0993-20 - 22/04/2020

Número de consulta: 
V0993-20
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DGT Organ: 
SG de IRPF
Fecha salida: 
22/04/2020
Normativa: 
LIRPF, Ley 35/2006, Art. 33 y 14.
Descripción de hechos: 

La madre del consultante, fallecida en 2004, era titular de unos depósitos en un banco extranjero. Enterados los herederos de su existencia encargan a un despacho de abogados su repatriación y regularización. Transferidos los importes de los depósitos por el banco al despacho, estos no son entregados en su totalidad a los herederos, por lo que inicia un procedimiento judicial contra el despacho, procedimiento en el que no comparece la parte demandada y que finaliza estimando la demanda interpuesta por el consultante y condenando a la otra parte a abonarle la cantidad reclamada: 511.220,45 euros.

Cuestión planteada: 

Se pregunta sobre la posible consideración como pérdida patrimonial de los importes depositados y repatriados pero que no fueron entregados a sus propietarios (los herederos).

Contestación completa: 

Aunque del escrito y de la sentencia que le acompaña no queda perfectamente claro lo sucedido, para abordar la cuestión planteada se toma como planteamiento que el importe repatriado y no entregado se corresponde con lo fallado por el tribunal, no cumpliendo la parte condenada con el abono en favor de la parte demandante de ese importe.

La determinación legal del concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales se recoge en el artículo 33 de la Ley 35/2006, de 2 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que en su apartado 1 establece que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.

Desde esta configuración legal de las ganancias y pérdidas patrimoniales, la falta de pago por un deudor a su acreedor del importe adeudado no da lugar de forma automática a la existencia de una pérdida patrimonial, dada la consideración de existencia de un derecho de crédito que el acreedor tiene contra su deudor.

Con el planteamiento anterior (existencia de un derecho de crédito), el criterio que sobre el particular venía manteniendo este Centro Directivo es que sólo cuando ese derecho de crédito resultase judicialmente incobrable sería cuando tuviera sus efectos en la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, entendiéndose que sería en ese momento y período impositivo cuando se produciría una variación en el valor del patrimonio del contribuyente (pérdida patrimonial) por el importe no cobrado. A este respecto, procede señalar que el carácter de judicialmente incobrable se venía entendiendo referido tanto a las resoluciones judiciales firmes dictadas en un concurso de acreedores que determinasen la imposibilidad jurídica de cobrar, como a las resoluciones judiciales dictadas en procedimientos de ejecución forzosa dirigidos al cobro del derecho de crédito que de hecho pusieran de manifiesto la imposibilidad de cobro.

A partir de 1 de enero de 2015, se introduce en la normativa del Impuesto una regla especial de imputación temporal para estos supuestos de créditos no cobrados. Así, la letra k) del artículo 14.2 de la Ley del Impuesto, añadida por el apartado ocho del artículo primero de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias. (BOE del día 28), determina lo siguiente:

“Las pérdidas patrimoniales derivadas de créditos vencidos y no cobrados podrán imputarse al período impositivo en que concurra alguna de las siguientes circunstancias:

1.º Que adquiera eficacia una quita establecida en un acuerdo de refinanciación judicialmente homologable a los que se refiere el artículo 71 bis y la disposición adicional cuarta de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, o en un acuerdo extrajudicial de pagos a los cuales se refiere el Título X de la misma Ley.

2.º Que, encontrándose el deudor en situación de concurso, adquiera eficacia el convenio en el que se acuerde una quita en el importe del crédito conforme a lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, en cuyo caso la pérdida se computará por la cuantía de la quita.

En otro caso, que concluya el procedimiento concursal sin que se hubiera satisfecho el crédito salvo cuando se acuerde la conclusión del concurso por las causas a las que se refieren los apartados 1.º, 4.º y 5.º del artículo 176 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

3.º Que se cumpla el plazo de un año desde el inicio del procedimiento judicial distinto de los de concurso que tenga por objeto la ejecución del crédito sin que este haya sido satisfecho.

Cuando el crédito fuera cobrado con posterioridad al cómputo de la pérdida patrimonial a que se refiere esta letra k), se imputará una ganancia patrimonial por el importe cobrado en el período impositivo en que se produzca dicho cobro”.

A su vez, la disposición adicional vigésima primera de la misma ley determina que “a efectos de la aplicación de la regla especial de imputación temporal prevista en la letra k) del artículo 14.2 de esta Ley, la circunstancia prevista en el número 3.º de la citada letra k) únicamente se tendrá en cuenta cuando el plazo de un año finalice a partir de 1 de enero de 2015”.

En el caso consultado, existe una sentencia dictada en un procedimiento ordinario en la que se condena al pago de una cantidad en favor de los demandantes —dando lugar a la existencia de un derecho de crédito—, pero su falta de cobro no da lugar a una pérdida patrimonial, pues no se produce por esa falta de cobro ninguna de las circunstancias recogidas en el artículo 14.2.k) de la Ley del Impuesto que permiten la imputación de una pérdida patrimonial por créditos vencidos y no cobrados. En este punto, procede indicar que la circunstancia referida en el número 3º de la referida letra k) se concreta en el procedimiento de ejecución forzosa.

Por tanto, no existiendo procedimiento concursal que pudiera dar lugar a la existencia de alguna de las circunstancias previstas en los números 1º y 2º del artículo 14.2. k), ni habiéndose iniciado tampoco un procedimiento judicial de ejecución respecto al que el transcurso del plazo de un año desde su inicio (presentación de la demanda de ejecución) comporta la concurrencia de la circunstancia recogida en el número 3º de la referida letra k), no procede computar ninguna pérdida patrimonial.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).