El consultante firmó, como prestatario, junto a su cónyuge, un contrato de préstamo hipotecario multidivisa en yenes japoneses para la adquisición de su vivienda habitual. En sus declaraciones de la renta de cada ejercicio, han venido practicando la deducción por inversión en vivienda habitual.Interpusieron demanda contra la entidad bancaria a fin de declarar nulas ciertas cláusulas del contrato que consideraban abusivas. En marzo de 2018, el Juzgado de Primera Instancia estimó su demanda, declarando la nulidad de dichas cláusulas, con imposición de costas a la demandada. En concreto, se declara la nulidad del pacto segundo C y D Opción multidivisa y, por lo tanto, la nulidad de las operaciones efectuadas en yenes, condenando a la demandada a la restitución del préstamo sin tener en cuenta las cláusulas abusivas, recalculando el capital que se adeuda a fecha de la interposición de la demanda, una vez descontadas las amortizaciones e intereses pagados, tal y como sería un préstamo hipotecario normal que se liquida en euros y referenciado al Euribor. Asimismo, se declara la nulidad del pacto sexto-Intereses de demora y, en consecuencia, se entiende que el interés de demora será el resultado de aplicar dos puntos al interés remuneratorio ordinario pactado.El consultante manifiesta que, obedeciendo dicho fallo, en 2018, la entidad bancaria les ha minorado la deuda del préstamo en cierto importe y, además, les ha ingresado 50.649,20 euros en su cuenta.
1.- Tratamiento fiscal de la minoración del capital pendiente de amortizar del préstamo y de la cantidad que les ha sido ingresada en su cuenta.2. Tratamiento fiscal del pago de las costas por parte de la demandada.
1.- La declaración de nulidad de las cláusulas del contrato de préstamo, en cuanto comporta tener por no puestas dichas cláusulas, conlleva que la restitución al consultante de las cantidades pagadas de más por aplicación de aquellas no constituya renta alguna sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
No obstante, en la medida en que tales cantidades hubieran formado parte de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual practicada por el contribuyente, se perderá el derecho a practicar la deducción en relación con las mismas, lo que le obligará a regularizar su situación tributaria conforme lo dispuesto en el artículo 59 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007 de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), añadiendo las cantidades indebidamente deducidas por tal motivo a las cuotas líquidas devengadas en el ejercicio del incumplimiento de los requisitos (ejercicio 2018, según los datos aportados), más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
En su escrito, el consultante no indica si, además de la restitución de las cantidades pagadas de más por aplicación de las cláusulas declaradas nulas, ha tenido derecho a intereses indemnizatorios.
Al respecto, y por si fuera el caso, se ha de tener en cuenta que, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria.
Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.
Por su parte, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido precisamente a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario, lo que nos lleva al ámbito de las ganancias patrimoniales.
La determinación legal del concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales se recoge en el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto estableciendo que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Partiendo de ese concepto y de lo dispuesto en el artículo 25 de la misma ley, los intereses a los que el consultante hubiera tenido derecho como consecuencia del cobro por el banco de cantidades indebidas, en cuanto comportarían una incorporación de dinero al patrimonio del contribuyente consultante —no calificable como rendimientos— darían lugar a la existencia de una ganancia patrimonial, tal como dispone el citado artículo 33.1 de la Ley del Impuesto. Ganancia patrimonial no amparada por ninguno de los supuestos de exención establecidos legalmente y que, al no proceder de una transmisión, debería cuantificarse en el importe percibido por tal concepto. Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la misma ley, donde se determina que “el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso”.
A la imputación temporal de las ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto estableciendo como regla general que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”.
Conforme con lo anterior, la alteración patrimonial correspondiente a los intereses sólo puede entenderse producida cuando los mismos se reconocen, es decir, cuando se cuantifican y se acuerda su abono.
Una vez determinada la calificación como ganancia patrimonial y su imputación temporal, el siguiente paso sería determinar cómo se realizaría su integración en la liquidación del Impuesto.
Tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, llevan a concluir que estos intereses procedería integrarlos (cualquiera que fuera el período que abarcaran) en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.
2.- En los supuestos de condena en costas este Centro directivo viene manteniendo el criterio (consultas nº 0154-05, 0172-05, V0588-05, V1265-06, V0343-09, V0268-10, V0974-13, V2909-14 y V4846-16, entre otras) —tomando como base la configuración jurisprudencial de la condena en costas, establecida por el Tribunal Supremo, como generadora de un crédito a favor de la parte vencedora y que, por tanto, no pertenece a quien le representa o asiste—, de considerar que al ser beneficiaria la parte vencedora, la parte condenada no está satisfaciendo rendimientos profesionales a los abogados y procuradores de la parte vencedora sino una indemnización a esta última —la cual se corresponde con el pago de los honorarios de abogado y procurador en que esta ha incurrido—, por lo que aquella parte (la condenada) no está obligada a practicar retención, a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sobre tales honorarios profesionales.
Conforme con el criterio expuesto, al tratarse de una indemnización a la parte vencedora, el pago (por parte de la entidad condenada en costas) de los honorarios del abogado y procurador en que ha incurrido el consultante (en su ámbito particular), la incidencia tributaria para este último viene dada por su carácter restitutorio del gasto de defensa y representación realizado por la parte vencedora en un juicio, lo que supone la incorporación a su patrimonio de un crédito a su favor o de dinero (en cuanto se ejercite el derecho de crédito) constituyendo así una ganancia patrimonial, conforme con lo dispuesto en el citado artículo 33.1 de la Ley del Impuesto.
Adicionalmente, procede señalar —respecto a esta ganancia patrimonial— que al no proceder de una transmisión su cuantificación viene dada por el propio importe indemnizatorio de la condena en costas, sin minoración de gastos, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la Ley del Impuesto, integrándose además —desde su consideración como renta general— en la base imponible general en la forma que se recoge en el artículo 48 de la misma ley:
“La base imponible general será el resultado de sumar los siguientes saldos:
a) El saldo resultante de integrar y compensar entre sí, sin limitación alguna, en cada período impositivo, los rendimientos y las imputaciones de renta a que se refiere el artículo 45 de esta Ley.
b) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales, excluidas las previstas en el artículo siguiente.
Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere este párrafo arrojase saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de las rentas previstas en el párrafo a) de este artículo, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 25 por ciento de dicho saldo positivo.
Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los cuatro años siguientes en el mismo orden establecido en los párrafos anteriores.
La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo de cuatro años mediante la acumulación a pérdidas patrimoniales de ejercicios posteriores”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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