En la contestación emitida por este Centro directivo a su anterior consulta sobre la tributación en el IRPF de la indemnización por responsabilidad patrimonial que pudiera llegar a percibirse por estimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto, contestación vinculante nº V0605-17, se decía lo siguiente:
«El artículo 7,q) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), declara rentas exentas “las indemnizaciones satisfechas por las Administraciones públicas por daños personales como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos, cuando vengan establecidas de acuerdo con los procedimientos previstos en el Real Decreto 429/1993, de 26 de marzo, por el que se regula el Reglamento de los procedimientos de las Administraciones públicas en materia de responsabilidad patrimonial”.
Si bien en el presente caso la indemnización se corresponde con un expediente de responsabilidad patrimonial de las Administraciones Públicas, su delimitación a los daños materiales sufridos en inmuebles excluye la posible aplicación de la exención anterior, al no tratarse de daños personales.
Descartada la exención, la calificación que procede otorgar a la indemnización procede realizarla desde el concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales, que —tal como establece el artículo 31.1 de la Ley del Impuesto— lo constituyen “las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos”.
En principio, por tanto, la indemnización comportaría una alteración en la composición del patrimonio de los contribuyentes propietarios de los inmuebles al incorporarse un derecho de crédito (el reconocimiento de la indemnización) o dinero (la propia indemnización) a ese patrimonio; ahora bien, al provenir esa indemnización de unas pérdidas en elementos patrimoniales su valoración se efectuará conforme con la norma específica de valoración incluida en el artículo 37.1,g) de la Ley del Impuesto, donde se establece que cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda “de indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales, se computará como ganancia o pérdida patrimonial la diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Cuando la indemnización no fuese en metálico, se computará la diferencia entre el valor de mercado de los bienes, derechos o servicios recibidos y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente”.
Conforme con lo expuesto y, en particular, teniendo en cuenta la última frase del precepto anterior (sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente), este centro viene manteniendo el criterio (consultas nº 2081-01, V1998-05, V1669-07, V0117-10, V1058-11, V1869-11, V0824-13, V1171-14 y V0037-15, entre otras) que en la medida que la indemnización percibida coincida con el coste de reparación no procede computar ganancia o pérdida patrimonial alguna; variaciones patrimoniales que sí se producen cuando no se da esa equivalencia entre indemnización y coste de reparación.
Por tanto, en cuanto el coste de las reparaciones que se realicen se corresponda con el importe indemnizatorio percibido no se produciría ganancia o pérdida patrimonial, circunstancia que no se podría afirmar si dicho importe no se destina a realizar las reparaciones que se indemnizan o respecto a la parte del mismo que no cumpla esa finalidad.
(…)»
Una vez descartada judicialmente la posibilidad de indemnización, se plantea por el consultante la viabilidad de considerar la existencia de una pérdida patrimonial por los daños sufridos en el cortijo, fincas y accesos, así como por los gastos correspondientes a los honorarios de peritos y abogados que han intervenido en defensa de sus intereses. La determinación legal del concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales se recoge en el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto, donde se establece (como ya se indicaba en la contestación anterior) que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
En el supuesto analizado no se altera la composición del patrimonio del contribuyente, pues salvo que se hubiera producido su desaparición por destrucción siguen existiendo el cortijo, las fincas y los accesos en ese patrimonio, aunque quizá con un menor valor, por lo que la incidencia de ese menor valor podrá tener su repercusión en el impuesto en el momento en que aquellos elementos se transmitan a través de un menor valor de transmisión.
Respecto a los honorarios satisfechos a peritos y abogados en defensa de los intereses del consultante, para su análisis se hace preciso acudir al apartado 5 del mismo artículo 33 antes citado, donde se establece que “no se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes:
a) Las no justificadas.
b) Las debidas al consumo.
c) Las debidas a transmisiones lucrativas por actos ínter vivos o a liberalidades.
d) Las debidas a pérdidas en el juego obtenidas en el período impositivo que excedan de las ganancias obtenidas en el juego en el mismo período.
En ningún caso se computarán las pérdidas derivadas de la participación en los juegos a que se refiere la disposición adicional trigésima tercera de esta Ley.
e) (…)”.
Desde esta consideración legal de las pérdidas patrimoniales, el pago de los honorarios de peritos y abogados se configura como un supuesto de aplicación de renta al consumo del contribuyente, por lo que no puede efectuarse su cómputo como pérdida patrimonial.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
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