En virtud de sentencia firme de diciembre de 2018 se condena al banco a devolver al consultante el exceso pagado por aplicación de la "cláusula suelo" recogida en el préstamo hipotecario destinado a la adquisición de su vivienda habitual, así como al pago de las costas procesales. La tasación de las costas y el pago de mismas se ha realizado en 2019. Por otra parte, en sus declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 2015 y 2016 consignó la deducción por inversión en vivienda habitual, si bien la cuota íntegra de la declaración resultó cero en ambos periodos.
- Si procede regularizar los ejercicios 2015 y 2016 por los importes devueltos.- Imputación temporal del importe percibido por condena en costas.
La disposición final primera del Real Decreto-ley 1/2017, de 20 de enero, de medidas urgentes de protección de consumidores en materia de cláusulas suelo (BOE del día 21) añade —con efectos desde su entrada en vigor (fecha de publicación del Real Decreto-ley) y ejercicios anteriores no prescritos— una nueva disposición adicional cuadragésima quinta a la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, con la siguiente redacción:
“Disposición adicional cuadragésima quinta. Tratamiento fiscal de las cantidades percibidas por la devolución de las cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos derivadas de acuerdos celebrados con las entidades financieras o del cumplimiento de sentencias o laudos arbitrales.
1. No se integrará en la base imponible de este Impuesto la devolución derivada de acuerdos celebrados con entidades financieras, en efectivo o a través de otras medidas de compensación, junto con sus correspondientes intereses indemnizatorios, de las cantidades previamente satisfechas a aquellas en concepto de intereses por la aplicación de cláusulas de limitación de tipos de interés de préstamos.
2. Las cantidades previamente satisfechas por el contribuyente objeto de la devolución prevista en el apartado 1 anterior, tendrán el siguiente tratamiento fiscal:
a) Cuando tales cantidades, en ejercicios anteriores, hubieran formado parte de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual o de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma, se perderá el derecho a practicar la deducción en relación con las mismas, debiendo sumar a la cuota líquida estatal y autonómica, devengada en el ejercicio en el que se hubiera celebrado el acuerdo con la entidad financiera, exclusivamente las cantidades indebidamente deducidas en los ejercicios respecto de los que no hubiera prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, en los términos previstos en el artículo 59 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, sin inclusión de intereses de demora.
No resultará de aplicación la adición prevista en el párrafo anterior respecto de la parte de las cantidades que se destine directamente por la entidad financiera, tras el acuerdo con el contribuyente afectado, a minorar el principal del préstamo.
b) Cuando tales cantidades hubieran tenido la consideración de gasto deducible en ejercicios anteriores respecto de los que no hubiera prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, se perderá tal consideración, debiendo practicarse autoliquidación complementaria correspondiente a tales ejercicios, sin sanción, ni intereses de demora, ni recargo alguno en el plazo comprendido entre la fecha del acuerdo y la finalización del siguiente plazo de presentación de autoliquidación por este Impuesto.
c) Cuando tales cantidades hubieran sido satisfechas por el contribuyente en ejercicios cuyo plazo de presentación de autoliquidación por este Impuesto no hubiera finalizado con anterioridad al acuerdo de devolución de las mismas celebrado con la entidad financiera, así como las cantidades a que se refiere el segundo párrafo de la letra a anterior, no formarán parte de la base de deducción por inversión en vivienda habitual ni de deducción autonómica alguna ni tendrán la consideración de gasto deducible.
3. Lo dispuesto en los apartados anteriores será igualmente de aplicación cuando la devolución de cantidades a que se refiere el apartado 1 anterior hubiera sido consecuencia de la ejecución o cumplimiento de sentencias judiciales o laudos arbitrales”.
Conforme con esta expresa regulación normativa, en particular con lo establecido en el apartado 1 de la disposición adicional cuadragésima quinta de la LIRPF, no procederá integrar en la base imponible del Impuesto el importe percibido de la entidad financiera por los excesos satisfechos por la aplicación de la limitación en la variación de los tipos de interés —la denominada “cláusula suelo”—, junto con los intereses indemnizatorios.
En cuanto a la regularización que se contempla en el apartado 2 de la misma disposición para los supuestos en que los excesos pagados y ahora devueltos “hubieran formado parte de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual o de deducciones establecidas por la Comunidad Autónoma” y respecto a “los ejercicios respecto de los que no hubiera prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación”, procede indicar que tal regularización se concreta en las cantidades devueltas (intereses resultantes de la aplicación de la cláusula que limitaba el tipo de interés aplicable al préstamo) que en cada ejercicio no prescrito hubieran formado parte de manera efectiva de la base de deducción.
Por tanto, en el presente caso y respecto a los períodos impositivos 2015 y 2016, al no haber formado parte de manera efectiva los importes devueltos de la base de deducción —así resulta de lo indicado en el escrito de consulta, al señalar que en esos ejercicios las cuotas íntegras estatal y autonómica eran cero— debe concluirse que no procederá la regularización por estos períodos.
Respecto al importe percibido en concepto de condena en costas, al tratarse de una indemnización a la parte vencedora —el pago por la otra parte de los honorarios del abogado y procurador en que ha incurrido el consultante—, la incidencia tributaria para este último viene dada por su carácter restitutorio del gasto de defensa y representación realizado por la parte vencedora en un juicio, lo que supone la incorporación a su patrimonio de un crédito a su favor o de dinero (en cuanto se ejercite el derecho de crédito) constituyendo así una ganancia patrimonial, conforme con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la LIRPF.
A la imputación temporal de las ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la LIRPF estableciendo como regla general que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”.
Finalmente, en lo que se refiere a la integración de esta ganancia patrimonial, procede indicar que el hecho de no proceder de una transmisión de elementos patrimoniales conlleva la consideración de esta ganancia patrimonial como renta general (así lo determina el artículo 45 de la LIRPF), por lo que su integración se realizará en la base imponible general, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 48 de la misma ley.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
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