En primer lugar debe señalarse que las cuestiones referidas al régimen financiero especial para personas con discapacidad, como son las relativas a las aportaciones y a las contingencias, exceden del ámbito de competencias de este Centro Directivo, siendo el órgano competente para solventar tales cuestiones la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones de la Secretaría de Estado de Economía y Apoyo a la Empresa del Ministerio de Asuntos Económicos y Transformación Digital.
No obstante lo anterior, a título informativo, se indica que el régimen financiero especial para planes de pensiones constituidos a favor de personas con discapacidad se encuentra regulado en la disposición adicional cuarta del texto refundido de la Ley de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre; desarrollado en los artículos 12 a 15 del Reglamento de planes y fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero.
Dicha disposición adicional cuarta establece lo siguiente:
“Podrán realizarse aportaciones a planes de pensiones a favor de personas con un grado de minusvalía física o sensorial igual o superior al 65 por 100, psíquica igual o superior al 33 por 100, así como de personas con discapacidad que tengan una incapacidad declarada judicialmente con independencia de su grado. A los mismos les resultará aplicable el régimen financiero de los planes de pensiones con las siguientes especialidades:
1. Podrán efectuar aportaciones al plan de pensiones tanto la propia persona con discapacidad partícipe como las personas que tengan con el mismo una relación de parentesco en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, así como el cónyuge o aquellos que les tuviesen a su cargo en régimen de tutela o acogimiento. En estos últimos supuestos, las personas con discapacidad habrán de ser designadas beneficiarias de manera única e irrevocable para cualquier contingencia. No obstante, la contingencia de muerte de la persona con discapacidad podrá generar derecho a prestaciones de viudedad, orfandad o a favor de quienes hayan realizado aportaciones al plan de pensiones de la persona con discapacidad en proporción a la aportación de éstos.
(…)”.
Cabe hacer referencia en particular a la regulación de las contingencias del régimen especial para personas con discapacidad. Así, el artículo 13 del Reglamento de planes y fondos de pensiones dispone lo siguiente:
“Las aportaciones a planes de pensiones realizadas por partícipes con un grado de minusvalía en los términos previstos en el artículo 12, así como las realizadas a su favor conforme a dicho artículo, podrán destinarse a la cobertura de las siguientes contingencias:
a) Jubilación de la persona con discapacidad conforme a lo establecido en el artículo 7.
De no ser posible el acceso a esta situación, podrán percibir la prestación correspondiente a la edad que se señale de acuerdo a las especificaciones del plan a partir de que cumpla los 45 años, siempre que carezca de empleo u ocupación profesional.
b) Incapacidad y dependencia, conforme a lo previsto en las letras b) y d) del artículo 7 de este Reglamento, del discapacitado o del cónyuge del discapacitado, o de uno de los parientes en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive de los cuales dependa o de quien le tuviese a su cargo en régimen de tutela o acogimiento.
Así mismo, podrá ser objeto de cobertura el agravamiento del grado de discapacidad del partícipe que le incapacite de forma permanente para el empleo u ocupación que viniera ejerciendo, o para todo trabajo, incluida la gran invalidez sobrevenida, cuando no sea posible el acceso a prestación conforme a un Régimen de la Seguridad Social.
c) Fallecimiento del discapacitado, que puede generar prestaciones conforme a lo establecido en el artículo 7.c).
No obstante, las aportaciones realizadas por personas que puedan realizar aportaciones a favor del discapacitado conforme a lo previsto en el artículo 12.a) sólo podrán generar, en caso de fallecimiento del discapacitado, prestaciones de viudedad, orfandad o a favor de quienes las hubiesen realizado, en proporción a la aportación de éstos.
d) Jubilación, conforme a lo previsto en el artículo 7, del cónyuge o de uno de los parientes del discapacitado en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, del cual dependa o de quien le tenga a su cargo en régimen de tutela o acogimiento.
e) Fallecimiento del cónyuge del discapacitado, o de uno de los parientes en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive de los cuales dependa o de quien le tuviese a su cargo en régimen de tutela o acogimiento.
f) Las contribuciones que, de acuerdo con lo recogido en este Reglamento, sólo puedan destinarse a cubrir la contingencia de fallecimiento del discapacitado se deberán realizar bajo el régimen general.”
A su vez, la disposición adicional décima de la ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), en relación con los sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad, establece:
“Cuando se realicen aportaciones a planes de pensiones a favor de personas con un grado de minusvalía física o sensorial igual o superior al 65 por 100, psíquica igual o superior al 33 por 100, así como de personas que tengan una incapacidad declarada judicialmente con independencia de su grado, a los mismos les resultará aplicable el régimen financiero de los planes de pensiones, regulado en el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones con las siguientes especialidades:
1. Podrán efectuar aportaciones al plan de pensiones tanto la persona con discapacidad partícipe como las personas que tengan con el mismo una relación de parentesco en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, así como el cónyuge o aquellos que les tuviesen a su cargo en régimen de tutela o acogimiento.
En estos últimos supuestos, las personas con discapacidad habrán de ser designadas beneficiarias de manera única e irrevocable para cualquier contingencia.
No obstante, la contingencia de muerte de la persona con discapacidad podrá generar derecho a prestaciones de viudedad, orfandad o a favor de quienes hayan realizado aportaciones al plan de pensiones de la persona con discapacidad en proporción a la aportación de éstos.
(…)”.
Como puede observarse, la aplicación del régimen fiscal especial de los sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad está condicionada al cumplimiento previo del régimen financiero especial.
Debe señalarse que este Centro Directivo no es el órgano competente para determinar si el consultante se encuentra entre las personas que pueden acogerse a este régimen especial.
Por su parte, la regulación fiscal de las aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad, constituidos al amparo de la Ley 41/2003, de 18 de noviembre, de protección patrimonial de las personas con discapacidad y de modificación del Código Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil y de la Normativa Tributaria con esta finalidad (BOE de 19 de noviembre), se encuentra recogida en el artículo 7.w, la disposición adicional decimoctava y en el artículo 54 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En el caso consultado, es criterio de este Centro Directivo que no será necesario regularizar las reducciones practicadas cuando los actos de disposición que se realicen supongan una administración activa del patrimonio tendente a mantener la productividad e integridad de la masa patrimonial como ocurre con la aportación a planes de pensiones con cargo al patrimonio protegido, siempre y cuando se efectúe de conformidad con el régimen de administración regulado en el artículo 5 de la Ley 41/2003.
Sin perjuicio de lo anterior y en lo que respecta a la posible aplicación de beneficios fiscales al discapacitado, por las aportaciones realizadas por éste de dinero previamente aportado al patrimonio protegido de su titularidad, debe indicarse que en la consulta V0423-08, de 25 de febrero de 2008, en relación con un supuesto similar-inclusión en el patrimonio protegido de los derechos correspondientes a las aportaciones realizadas a un plan de pensiones a favor del discapacitado-, se manifiesta al respecto:
"En tercer lugar, el reconocimiento de la posibilidad de realizar reducciones en la base imponible como consecuencia de las aportaciones a planes de pensiones constituidos a favor de personas con discapacidad, regulado en el artículo 53 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, constituye un beneficio fiscal distinto del establecido el artículo 54 de dicha Ley, consistente en las reducciones que pueden practicarse en la base imponible por aportaciones a patrimonio de las personas con discapacidad.
Cada uno de los anteriores beneficios fiscales es independiente respecto del otro y también incompatible, por lo que no se admite la combinación de ambos.”
En consecuencia, no podrá practicarse la reducción en la base imponible por la referida aportación a planes de pensiones al no poder ser combinadas ambas reducciones.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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