IRPF - V1475-22 - 21/06/2022

El artículo 59 de la de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, establece respecto al mínimo por ascendientes lo siguiente:

“1. El mínimo por ascendientes será de 1.150 euros anuales, por cada uno de ellos mayor de 65 años o con discapacidad cualquiera que sea su edad que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros.

Entre otros casos, se considerará que conviven con el contribuyente los ascendientes con discapacidad que, dependiendo del mismo, sean internados en centros especializados.

2. Cuando el ascendiente sea mayor de 75 años, el mínimo a que se refiere el apartado 1 anterior se aumentará en 1.400 euros anuales.”.

En relación con lo anterior, la norma tributaria considera que el concepto de ascendiente que da derecho a la aplicación del mínimo por ascendientes, y, en su caso, a la aplicación del mínimo por discapacidad de dicho ascendiente, son los padres, abuelos, bisabuelos, etc. de quienes desciende el contribuyente y que estén unidos a éste por vínculo de parentesco en línea recta, por consanguinidad o por adopción, sin que se entiendan las personas unidas al contribuyente por vínculo de parentesco en línea colateral o por afinidad (suegros, padrastro, etc.).

Por otro lado, el artículo 60 de la LIRPF dispone en cuanto al mínimo por discapacidad, lo siguiente:

“El mínimo por discapacidad será la suma del mínimo por discapacidad del contribuyente y del mínimo por discapacidad de ascendientes y descendientes.

(…)

2. El mínimo por discapacidad de ascendientes o descendientes será de 3.000 euros anuales por cada uno de los descendientes o ascendientes que generen derecho a la aplicación del mínimo a que se refieren los artículos 58 y 59 de esta Ley, que sean personas con discapacidad, cualquiera que sea su edad. El mínimo será de 9.000 euros anuales, por cada uno de ellos que acrediten un grado de discapacidad igual o superior al 65 por ciento.

Dicho mínimo se aumentará, en concepto de gastos de asistencia, en 3.000 euros anuales por cada ascendiente o descendiente que acredite necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de discapacidad igual o superior al 65 por ciento.

3. A los efectos de este Impuesto, tendrán la consideración de personas con discapacidad los contribuyentes que acrediten, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan, un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento.

En particular, se considerará acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento en el caso de los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad. Igualmente, se considerará acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 65 por ciento, cuando se trate de personas cuya incapacidad sea declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado.".

En cuanto a la acreditación de la condición de persona con discapacidad, debe señalarse que la misma deberá realizarse de acuerdo con el procedimiento señalado en el artículo 72 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF.

Dicho precepto establece que:

“1. A los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tendrán la consideración de persona con discapacidad aquellos contribuyentes con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento.

El grado de minusvalía deberá acreditarse mediante certificado o resolución expedido por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el órgano competente de las Comunidades Autónomas. En particular, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento en el caso de los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad. Igualmente, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento, cuando se trate de personas cuya incapacidad sea declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado.

(….).”.

Del precepto señalado se deduce que la manera de acreditar el grado de discapacidad es a través de los certificados expedidos al efecto por los servicios anteriormente indicados, es decir, del Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o, en su caso, del órgano competente de las Comunidades Autónomas, competentes en materia de valoración de incapacidades.

Por otra parte, en cuanto a los pensionistas de la Seguridad Social, el precepto en cuestión únicamente considera afectos de un grado de discapacidad igual o superior al 33 por 100 a que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad. Igualmente, se considerará acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 65 por ciento, cuando se trate de personas cuya incapacidad sea declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado.

La Resolución de la Comunidad Autónoma competente en cuestión, en cuya virtud se reconoce a la madre del contribuyente, el Grado III de dependencia, que se contempla en el artículo 26.1 de la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las personas en situación de dependencia, no supone, en principio, el considerar que se pueda equiparar con un Grado de minusvalía igual o superior al 33% o al 65%.

El grado de discapacidad debe acreditarse mediante certificado o resolución expedido por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el órgano competente de las Comunidades Autónomas, competentes en materia de valoración de discapacidades, circunstancia esta que no concurre en la resolución de la Consejería antes referenciada, cuyo ámbito competencial se corresponde con servicios sociales.

Dado que en su escrito no se precisa que el padre del contribuyente esté percibiendo una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez, ni que se trate del caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad, se considera a efectos del IRPF que, el padre no tiene acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento, de acuerdo con el procedimiento legalmente establecido para ello en el artículo 72 del Reglamento del Impuesto.

En el caso de su madre, al manifestarse en su escrito de consulta que tiene reconocido un grado III de dependencia, se considera que, por las razonas ya esgrimidas en párrafos anteriores, esta no tiene acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento, de acuerdo con el procedimiento legalmente establecido para ello en el artículo 72 del Reglamento del Impuesto.

Por otro lado, el artículo 61 de la LIRPF, respecto a las normas comunes para la aplicación del mínimo del contribuyente y por descendientes, ascendientes y discapacidad, establece:

“Para la determinación del importe de los mínimos a que se refieren los artículos 57, 58, 59 y 60 de esta Ley, se tendrán en cuenta las siguientes normas:

1.ª Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, respecto de los mismos ascendientes o descendientes, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales.

No obstante, cuando los contribuyentes tengan distinto grado de parentesco con el ascendiente o descendiente, la aplicación del mínimo corresponderá a los de grado más cercano, salvo que éstos no tengan rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, en cuyo caso corresponderá a los del siguiente grado.

2.ª No procederá la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o discapacidad, cuando los ascendientes o descendientes que generen el derecho a los mismos presenten declaración por este Impuesto con rentas superiores a 1.800 euros.

3.ª La determinación de las circunstancias personales y familiares que deban tenerse en cuenta a efectos de lo establecido en los artículos 57, 58, 59 y 60 de esta Ley, se realizará atendiendo a la situación existente en la fecha de devengo del Impuesto.

4.ª No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en caso de fallecimiento de un descendiente o ascendiente que genere el derecho al mínimo por descendientes o ascendientes, la cuantía será de 2.400 euros anuales o 1.150 euros anuales por ese descendiente o ascendiente, respectivamente.

5.ª Para la aplicación del mínimo por ascendientes, será necesario que éstos convivan con el contribuyente, al menos, la mitad del período impositivo o, en el caso de fallecimiento del ascendiente antes de la finalización de este, la mitad del período transcurrido entre el inicio del período impositivo y la fecha de fallecimiento.”.

Por tanto, teniendo en cuenta los artículos 59, y 61 de la LIRPF, los ascendientes deben cumplir los siguientes requisitos para dar derecho a la aplicación del mínimo correspondiente:

a) Que el ascendiente sea mayor de 65 años a la fecha de devengo del impuesto (normalmente el 31 de diciembre) o, cualquiera que sea su edad, que se trate de una persona con un grado de discapacidad igual o superior al 33 por 100.

b) Que convivan con el contribuyente, al menos, la mitad del período impositivo.

Por lo que respecta a este requisito, se considera que conviven con el contribuyente los ascendientes con discapacidad que, dependiendo del mismo, sean internados en centros especializados.

No obstante, si el ascendiente fallece durante el año solo se genera derecho al mínimo por ascendiente cuando haya existido convivencia con el contribuyente durante, al menos, la mitad del período transcurrido entre el inicio del período impositivo y la fecha de fallecimiento.

c) Que el ascendiente no haya obtenido en el ejercicio rentas superiores a 8.000 euros anuales, excluidas las exentas del impuesto.

d) Que el ascendiente no presente declaración del IRPF con rentas superiores a 1.800 euros.

La determinación de las circunstancias personales y familiares que deben tenerse en cuenta para la aplicación de las citadas reducciones se realizará atendiendo a la situación existente a la fecha de devengo del impuesto (normalmente, el 31 de diciembre o en la fecha de fallecimiento del contribuyente si éste fallece en un día distinto del 31 de diciembre).

Por otro lado, respecto al concepto de renta que aparece en los preceptos arriba señalados, es el reflejado por parte de este Centro Directivo en la consulta V3250-13, entre otras, en la que se indica que está constituido:

"Por la suma algebraica de los rendimientos netos (del trabajo, capital mobiliario e inmobiliario, y de actividades económicas), de imputaciones de rentas y de las ganancias y pérdidas patrimoniales computadas en el año, sin aplicar las reglas de integración y compensación. Ahora bien, los rendimientos deben computarse por su importe neto, esto es, una vez deducidos los gastos pero sin aplicación de las reducciones correspondientes, salvo en el caso de rendimientos del trabajo, en los que se podrán tener en cuenta la reducción prevista en el artículo 18 de la LIRPF al aplicarse con carácter previo a la deducción de gastos.".

De acuerdo con lo anterior, el concepto de rendimiento neto del trabajo que debe tenerse en cuenta para aplicar el citado límite debe ser el definido en el artículo 19 de la LIRPF-incluyendo la minoración por aplicación de la reducción del artículo 18 de la Ley del Impuesto-, quedando, en consecuencia, dicho rendimiento minorado en todos los gastos del apartado 2 del referido artículo 19, incluido el gasto específico de 2.000 euros de su letra f).

En consecuencia, sólo en el caso de que se cumplan en este supuesto todos los requisitos exigidos en los artículos 59 y 61 de la Ley del Impuesto, el contribuyente tendrá derecho en la declaración del Impuesto sobre la Renta, a la aplicación del mínimo por ascendientes por su padre y por su madre, sin que pueda aplicar el mínimo por discapacidad ni por su padre ni por su madre (artículo 60 de la LIRPF), dado que ninguno de los dos tiene acreditado un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento, de acuerdo con el procedimiento señalado en el artículo 72 del RIRPF, tal como ya se ha explicado en párrafos anteriores.

De acuerdo con lo expresado en su escrito, el padre del contribuyente, percibe una pensión de jubilación del INSS. Se parte de la premisa de que el importe de dicha pensión en su totalidad (incluido el complemento a mínimos por cónyuge a cargo), está sujeto a tributación en el IRPF, en virtud de lo establecido en el artículo 17.2.a).1ª de la LIRPF, sin que en el escrito de consulta se exprese que dicha pensión está exenta de tributación en el IRPF.

En concreto, el artículo 17.2.a).1ª de la LIRPF establece:

“En todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:

a) Las siguientes prestaciones:

1.ª Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley.”.

A este respecto, según la información contenida en su escrito de consulta, el importe total anual de la pensión de jubilación que percibe su padre, asciende aproximadamente a 11.761,54 euros, sin que del escrito de consulta se pueda saber si dicho importe es en términos brutos o netos (una vez descontados los gastos deducibles, en caso de que los tenga, establecidos en el artículo 19.2 de la LIRPF, incluido el gasto específico de 2.000 euros de su letra f). Por tanto, se desconoce si su padre cumpliría con el requisito de no haber obtenido en el ejercicio rentas superiores a 8.000 euros anuales, excluidas las exentas del impuesto, y, además, se desconoce si cumpliría con el requisito de no presentar en el ejercicio declaración del IRPF con rentas superiores a 1.800 euros. Respecto de la madre, dado que esta carece de ingresos, de lo anterior se deduce que esta sí cumple con dichos requisitos.

Por tanto, respecto al padre, dado que el contribuyente cumple con el requisito de convivencia exigido, podrá aplicarse en su declaración de IRPF el mínimo por ascendientes por su padre, sólo en caso de que este último no haya obtenido en el ejercicio rentas superiores a 8.000 euros anuales, excluidas las exentas del impuesto, y, además, cumpla con el requisito de no presentar en el ejercicio declaración del IRPF con rentas superiores a 1.800 euros.

En cualquier caso, la acreditación de la convivencia con el ascendiente, es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.

Por último, respecto de la madre, dado que en este caso el ascendiente no convive con el contribuyente, se debe cumplir el requisito establecido en el artículo 59 de la LIRPF en el sentido de que, se considera que conviven con el contribuyente los ascendientes con discapacidad que, dependiendo del mismo, sean internados en centros especializados.

En consecuencia, sólo en la medida en que se cumplan los requisitos exigidos, el consultante tendría derecho a la aplicación del mínimo por ascendientes que se regula en el artículo 59 de la Ley del Impuesto. No obstante, se concluye en este caso que, el contribuyente no tiene derecho a la aplicación del mínimo por ascendientes por su madre, dado que de la información contenida en el escrito de consulta no se deduce que dicho ascendiente dependa de él.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .