Por sentencia del Tribunal Supremo de 21 de junio de 2017, se confirma la nulidad del expediente de regulación temporal de empleo promovido por la entidad financiera en la que trabajaba el consultante, que se vio afectado por la reducción de jornada contemplada en el mismo. La sentencia desestimó el recurso interpuesto contra la sentencia de instancia, por la entidad financiera, y confirmó la nulidad del expediente y la reposición de los trabajadores a las condiciones de trabajo previas al expediente. En cumplimiento de sentencia, la entidad se encuentra obligada al pago al consultante de diferencias salariales más intereses de demora, y a realizar aportaciones al plan de pensiones de este último. El consultante percibió, con fecha 3 de diciembre de 2019, el pago de las diferencias salariales, si bien la entidad no efectuó, en 2019, el pago de los intereses de demora debidos a la consultante, ni realizó aportaciones al plan de pensiones de este último.
Imputación temporal de los importes debidos en cumplimiento de sentencia.
La imputación temporal de las rentas se recoge en el artículo 14 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, que en su apartado 1 establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí las recogidas en las letras a) y b) y que, respectivamente, establecen lo siguiente:
“a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.
b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.
Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto.”
En el presente caso, por sentencia judicial de 21 de junio de 2017, que adquiere firmeza en 2017, se declara la nulidad del expediente de regulación temporal de empleo y el derecho del consultante a la reposición de las condiciones de trabajo previas al expediente.
La aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado nos lleva a las siguientes conclusiones sobre la imputación de las cantidades reconocidas en favor del consultante:
1ª. Procederá imputar al período impositivo en el que la resolución judicial haya adquirido firmeza (2017) los rendimientos reconocidos por la sentencia.
2ª. Dado que los rendimientos debidos, sólo han sido satisfechos parcialmente en 2019, diferencias salariales, en aplicación de lo dispuesto en la letra b) de apartado 2 del artículo 14 de la LIRPF, deberá efectuarse una autoliquidación complementaria del ejercicio 2017 por dichas cantidades, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno, debiendo presentarse dicha autoliquidación complementaria en el periodo que medie entre la fecha en que se percibieron dichas cantidades, 3 de diciembre de 2019, y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto.
3ª. Por lo que respecta a las aportaciones al plan de pensiones, cuando la entidad realice las mismas, deberá efectuarse una autoliquidación complementaria del ejercicio 2017 por dichas aportaciones, incluyéndolas como rendimientos del trabajo en virtud del artículo 17.1.e) de la LIRPF y aplicando la reducción por aportaciones y contribuciones a planes de pensiones en los términos que establece el artículo 51 de la LIRPF, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno; debiendo presentarse dicha autoliquidación complementaria en el periodo que medie entre la fecha en que se realicen dichas aportaciones y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto.”
Dicho lo anterior, respecto a la calificación de los intereses que en cumplimiento de la sentencia se ven obligadas a satisfacer la entidad financiera, procede indicar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria.
Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la LIRPF proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.
Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 del mismo texto legal, los intereses objeto de consulta han de tributar como ganancia patrimonial.
Por lo que se refiere a su imputación temporal, de acuerdo con el artículo 14.1.c) de la LIRPF, las ganancias patrimoniales “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, al abarcar estos intereses el respectivo período que comprende el retraso en el pago, la alteración patrimonial sólo puede entenderse producida cuando los mismos se reconocen, es decir, cuando se cuantifican y se acuerda su abono.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.
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