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IRPF - V1679-19 - 08/07/2019

Número de consulta: 
V1679-19
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
Fecha salida: 
08/07/2019
Normativa: 
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 27.
LIVA, Ley 37/1992, artículos 4, 8 y 164.
Descripción de hechos: 

El consultante (A) era titular de una instalación generadora de energía eléctrica que ha vendido a otra persona (B). A pesar de haber comunicado la operación de compraventa a las compañías eléctricas, éstas siguen procediendo a la emisión de las facturas correspondientes a la generación de la energía eléctrica en nombre y por cuenta de A. Ante esta situación se plantea la posibilidad de que B emita facturas a A por los mismos importes que las emitidas por las compañías eléctricas en nombre y por cuenta de A.

Cuestión planteada: 

1.) Deducibilidad, por parte de A, de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes a las facturas expedidas por B.2.) Deducibilidad en el IRPF de las cantidades satisfechas por A a B.

Contestación completa: 

1.) Impuesto sobre el Valor Añadido.

Primero.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) dispone que estarán sujetas a dicho tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

El apartado uno, del artículo 8 de la Ley 37/1992, establece que “se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.

A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.”.

En consecuencia, el titular de unas instalaciones solares fotovoltaicas en funcionamiento tendrá según los criterios señalados la consideración de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ejercicio de su actividad empresarial cuando las mismas se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto.

Segundo.- De conformidad con el artículo 164 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre):

“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:

(…).

3.º Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.

(…).”.

Las obligaciones de facturación son objeto de desarrollo en el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre), cuya Disposición Adicional tercera regula la facturación de determinadas entregas de energía eléctrica en los siguientes términos:

“1. Las intercambios de energía eléctrica asociados al mercado de producción de energía eléctrica a que se refieren los artículos 28 y 30 de la Ley 24/2013, del Sector Eléctrico, y el artículo 2 del Real Decreto 2019/1997, de 26 de diciembre, por el que se organiza y regula el mercado de producción de energía eléctrica, deberán ser documentados por el operador del sistema, de acuerdo con las funciones que le son conferidas en la Ley del Sector Eléctrico y normativa de desarrollo.

2. Las entregas de energía eléctrica se documentarán mediante facturas expedidas por dicho operador, en nombre y por cuenta de las entidades suministradoras de la energía, en las que deberán constar todos los datos enumerados en el artículo 6.1 de este Reglamento, siendo los relativos a la identificación del destinatario de la operación los de identificación del operador del sistema, que deberá conservar el original de la factura expedida y remitir la copia al suministrador.

3. El operador del sistema expedirá una factura por las entregas efectuadas a cada adquirente, en la que deberán constar todos los datos indicados en el citado artículo 6.1 de este Reglamento, siendo los relativos a la identificación del expedidor los de identificación del operador del sistema que deberá conservar copia de tales facturas y remitir el original al destinatario de éstas.

(…).

7. El operador del sistema podrá habilitar a un tercero para que se interponga como contraparte central entre las entidades suministradoras y las adquirentes de modo que se entenderá, a todos los efectos, que las entregas de energía eléctrica son efectuadas por las entidades suministradoras a dicho tercero y que son adquiridas al mismo por las entidades adquirentes. En este caso, se sustituirán los datos relativos a la identificación del destinatario de la operación y del expedidor por los de dicho tercero habilitado como contraparte central, el cual asumirá las obligaciones relativas a la facturación que esta disposición adicional asigna al operador del sistema que le haya habilitado para actuar como contraparte central.”.

Por tanto, conforme a lo previsto en la disposición adicional tercera del reglamento de facturación, las facturas correspondientes a las entregas de energía eléctrica efectuadas por un suministrador, serán emitidas por el operador del sistema o por el tercero que se interponga como contraparte central, y en ellas deberán constar todos los datos que exige el artículo 6.1 del reglamento de facturación como contenido de las facturas incluyendo como datos que permiten la identificación del destinatario los del operador del sistema o los del tercero que actúe como contraparte central con amparo en el punto 7 de la disposición adicional tercera previamente citada.

A tal efecto, el contenido de las facturas se regula en el artículo 6 del reglamento de facturación en los siguientes términos:

“1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:

a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas dentro de cada serie será correlativa.

Se podrán expedir facturas mediante series separadas cuando existan razones que lo justifiquen y, entre otros supuestos, cuando el obligado a su expedición cuente con varios establecimientos desde los que efectúe sus operaciones y cuando el obligado a su expedición realice operaciones de distinta naturaleza.

(…).

b) La fecha de su expedición.

c) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.

(…).

4. A efectos de lo dispuesto en el artículo 97.Uno de la Ley del Impuesto, tendrá la consideración de factura aquella que contenga todos los datos y reúna los requisitos a que se refiere este artículo.”.

En este caso, por tanto las facturas serán emitidas por quienes asumen el papel de contraparte central, constando sus propios datos como destinatario de la operación y los del suministrador de la energía como los del obligado a expedir la factura.

Por su parte, el artículo 15 del Reglamento de facturación señala que:

“1. Deberá expedirse una factura rectificativa en los casos en que la factura original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7, sin perjuicio de lo establecido en el apartado 6 de este artículo.

(…).

3. La expedición de la factura rectificativa deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirla tenga constancia de las circunstancias que, conforme a los apartados anteriores, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto.

4. La rectificación se realizará mediante la emisión de una nueva factura en la que se haga constar los datos identificativos de la factura rectificada. Se podrá efectuar la rectificación de varias facturas en un único documento de rectificación, siempre que se identifiquen todas las facturas rectificadas. No obstante, cuando la modificación de la base imponible tenga su origen en la concesión de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones, así como en los demás casos en que así se autorice por el Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, no será necesaria la identificación de las facturas, bastando la determinación del período a que se refieren.

(…).

5. La factura rectificativa deberá cumplir los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7, según proceda.

Cuando lo que se expida sea una factura rectificativa, los datos a los que se refiere el artículo 6.1.f), g) y h) expresarán la rectificación efectuada. En particular, los datos que se regulan en los párrafos f) y h) del citado artículo 6.1 se podrán consignar, bien indicando directamente el importe de la rectificación, con independencia de su signo, bien tal y como queden tras la rectificación efectuada, señalando igualmente en este caso el importe de dicha rectificación.

(…).”.

De conformidad con lo anterior, si en las facturas emitidas por quienes asumen el papel de contraparte central, consta como obligado a la expedición de la factura el consultante (A), aún después de la transmisión de las instalaciones a B, estas facturas no cumplirán todos los requisitos previstos en el artículo 6 del reglamento de facturación, por lo que deberá expedirse una factura rectificativa en la que venga correctamente identificado el obligado a expedir la factura que será quien realiza la entrega de energía, es decir, B a partir de la transmisión de la instalación generadora de energía eléctrica.

La factura rectificativa deberá expedirse en las condiciones previstas en el artículo 15 del Reglamento de facturación, en particular, antes del trascurso de 4 años desde el devengo del impuesto correspondiente al servicio documentado en la misma.

Es criterio de este Centro directivo (consulta vinculante de 16 de junio del 2006 y número V1168-06) que si se ha expedido una factura a nombre de un destinatario existente pero diferente de aquél para el que se realizó la correspondiente operación, deberá expedirse una factura rectificativa en la que constando el mismo destinatario se consignen con signo negativo las magnitudes de la misma, y además debería expedirse para el destinatario real de las operaciones una factura ajustada a los datos y requisitos contenidos en el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, factura que no tendrá la consideración de factura rectificativa.

Si por el contrario en la factura originalmente expedida se ha cometido un error distinto del anterior en la identificación del destinatario real, por ejemplo una incompleta denominación del nombre o razón social del destinatario, no prevé el Reglamento de facturación ninguna forma concreta en que dicha rectificación deba efectuarse bastando con que la factura rectificativa subsane, de forma clara e inteligible, el error incurrido.

En cualquier caso sí es preceptivo que la factura rectificativa haga referencia al número y serie de la factura que se rectifica debiendo ir la factura rectificativa, a su vez, debidamente identificada con mención de su serie específica, tal y como prevé el artículo 6, letra a) del referido Reglamento de facturación.

2.) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

El artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre), define los rendimientos de actividades económicas en los términos siguientes:

“1. Se consideran rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

(…)”.

Por lo tanto, en la medida en que el consultante ya no desarrolla ninguna actividad económica al haber transmitido la instalación generadora de energía eléctrica, y en consonancia con lo expuesto anteriormente en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido, el consultante no podrá deducir ningún gasto en su declaración del IRPF.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.