No se manifiesta en la consulta que se den los requisitos para la consideración del arrendamiento como actividad económica, de acuerdo con lo establecido en el artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), por lo que se parte de la consideración de que dicho arrendamiento genera rendimientos del capital inmobiliario.
El artículo 22.2 de la Ley del impuesto establece que “se computará como rendimiento íntegro del capital inmobiliario el importe que por todos los conceptos deba satisfacer el adquirente, cesionario, arrendatario o subarrendatario, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido o, en su caso, el Impuesto General Indirecto Canario”.
El artículo 23.1 de la citada Ley incluye entre los gastos que considera necesarios para la obtención de los ingresos y, por tanto, deducibles para la determinación del rendimiento neto “los saldos de dudoso cobro en las condiciones que se establezcan reglamentariamente”.
En su desarrollo, el artículo 13 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), determina en su párrafo e) la deducibilidad de “los saldos de dudoso cobro siempre y cuando esta circunstancia quede suficientemente justificada. Se entenderá cumplido este requisito:
1º Cuando el deudor se halle en situación de concurso.
2º Cuando entre el momento de la primera gestión de cobro realizada por el contribuyente y el de la finalización del período impositivo hubiesen transcurrido más de seis meses, y no se hubiese producido una renovación de crédito.
Cuando un saldo dudoso fuese cobrado posteriormente a su deducción, se computará como ingreso en el ejercicio en que se produzca dicho cobro”.
No obstante, el artículo 15 del Real Decreto-ley 35/2020, de 22 de diciembre de medidas urgentes de apoyo al sector turístico, la hostelería y el comercio y en materia tributaria (BOE de 23 de diciembre) establece que:
“El plazo de seis meses a que se refiere el número 2.º de la letra e) del artículo 13 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas quedará reducido a tres meses en los ejercicios 2020 y 2021.
Reglamentariamente podrá modificarse el plazo previsto en este artículo.”
De lo anteriormente expuesto cabe concluir lo siguiente:
1º. La consultante deberá imputar en el año 2020, como rendimiento íntegro del capital inmobiliario, las cantidades correspondientes al arrendamiento del inmueble, incluso aunque no hayan sido percibidas.
2º. Del rendimiento íntegro computado, podrá deducir como gasto los saldos de dudoso cobro una vez transcurrido el plazo antes referido que se iniciaría en su caso a partir del momento de la primera gestión de cobro, dado que no parece que el deudor se haya encontrado en situación de concurso.
En el caso de que la deuda fuera cobrada posteriormente a su deducción como gasto, deberá computar el ingreso en el año en que se produzca dicho cobro.
En el presente caso, únicamente si las gestiones de cobro se inician en 2020, reclamándose las deudas existentes a la fecha y no siendo cobradas, dichas deudas podrán considerarse como gasto deducible imputable al ejercicio 2020 cuando desde el inicio de la gestión de cobro hasta el 31 de diciembre de 2020 hayan transcurrido más de 3 meses, imputándose al ejercicio 2021 en el caso de que el referido plazo finalice en el ejercicio 2021.
En cuanto al momento de inicio de la gestión de cobro se trata de una cuestión de hecho que la contribuyente deberá poder justificar suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre, BOE del 18), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorarlas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estime oportunas.
Sobre los medios de prueba que pueden aportarse como justificación, el artículo 106 de la Ley General Tributaria declara que: “En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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