El consultante se acogió en mayo de 2007 a un expediente de regulación de empleo. Desde entonces y hasta el 13 de julio de 2019, momento en que cumplió 65 años, ha venido percibiendo mensualmente de su empresa una prestación económica de carácter indemnizatorio. Accedió a la jubilación anticipada en julio de 2017, al cumplir 63 años.
Es tomador de un plan de previsión asegurado con primas satisfechas con anterioridad a 2007, y del que tiene intención de solicitar parte de la prestación.
A efectos de aplicar la reducción del 40 por ciento prevista en el régimen transitorio, cuándo se considera acaecida la contingencia de jubilación.
En relación con el plan de previsión asegurado cabe indicar que el artículo 51.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), dispone:
“3.... Los planes de previsión asegurados se definen como contratos de seguro que deben cumplir los siguientes requisitos:
a) El contribuyente deberá ser el tomador, asegurado y beneficiario. No obstante, en el caso de fallecimiento, podrá generar derecho a prestaciones en los términos previstos en el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.
b) Las contingencias cubiertas deberán ser, únicamente, las previstas en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y deberán tener como cobertura principal la de jubilación (…)
(…)
En los aspectos no específicamente regulados en los párrafos anteriores y sus normas de desarrollo, el régimen financiero y fiscal de las aportaciones, contingencias y prestaciones de estos contratos se regirá por la normativa reguladora de los planes de pensiones…”.
Por su parte, el artículo 17.2.a) de dicha Ley 35/2006, de 28 de noviembre, dispone que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“6ª. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de previsión asegurados.”.
Asimismo, la disposición transitoria duodécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, establece un régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones, mutualidades de previsión social y planes de previsión asegurados en los siguientes términos:
“(…)
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
(…)
4. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes.
No obstante, en el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2011 a 2014, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta la finalización del octavo ejercicio siguiente a aquel en el que acaeció la contingencia correspondiente. En el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2010 o anteriores, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta el 31 de diciembre de 2018.”
El apartado 4 de la disposición transitoria duodécima ha sido añadido por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, el cual ha entrado en vigor el 1 de enero de 2015 y es de aplicación a las prestaciones percibidas a partir de 2015.
A este respecto, el artículo 17.2.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 7 de marzo) -vigente a 31 de diciembre de 2006-, establecía la posibilidad de aplicar la siguiente reducción:
“b) El 40 por 100 de reducción, en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez”.
De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones derivadas de los planes de previsión asegurados se consideran, en todo caso, rendimientos del trabajo y deben ser objeto de integración en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del perceptor.
Además, si la prestación se percibe en forma de capital, podrá aplicarse la reducción del 40 por 100 a la parte de la prestación que corresponda a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006 -siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación a planes de pensiones y la fecha de acaecimiento de la contingencia- y la misma se perciba en el plazo señalado en la disposición transitoria duodécima antes transcrita. Si la prestación se percibe combinando pagos de cualquier tipo con un pago en forma de capital, podrá aplicarse la citada reducción a la parte de la prestación que se cobre en forma de capital, en los términos expuestos para la prestación en forma de capital.
Debe señalarse que el tratamiento que el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorgaba a las prestaciones en forma de capital derivadas de planes de pensiones y demás instrumentos de previsión social, se refería al conjunto de los mismos suscritos por un mismo partícipe y respecto de la misma contingencia. De este modo, con independencia del número de planes de pensiones y de planes de previsión asegurados de que sea titular un contribuyente, la posible aplicación de la citada reducción del 40 por 100 solo podrá otorgarse a las cantidades percibidas en forma de capital en un mismo período impositivo, y por la parte que corresponda a las aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006.
En consecuencia, la reducción del 40 por 100 podrá aplicarse sólo en un año. El resto de cantidades percibidas en otros años, aun cuando se perciban en forma de capital, tributará en su totalidad sin aplicación de la reducción del 40 por 100.
Por último, como se ha expuesto anteriormente, el apartado 4 de la citada disposición transitoria duodécima es de aplicación a las prestaciones percibidas a partir de 1 de enero de 2015.
Así, conforme a este apartado 4, la posibilidad de aplicar el régimen transitorio (la reducción del 40 por 100) se condiciona a que las prestaciones se perciban en un determinado plazo cuya finalización depende del ejercicio en que acaece la contingencia. Por tanto, para aplicar la citada reducción es preciso determinar en qué ejercicio debe entenderse acaecida la contingencia que da derecho al cobro de la prestación.
En el ámbito financiero, la contingencia de jubilación se regula en el artículo 8.6.a) del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre (BOE de 13 de diciembre), el cual dispone:
“a) Jubilación: para la determinación de esta contingencia se estará a lo previsto en el Régimen de Seguridad Social correspondiente.
(…)”
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se encuentra en el artículo 7.a) del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero (BOE de 25 de febrero) y establece:
“a) Jubilación
1º. Para la determinación de la contingencia de jubilación se estará a lo previsto en el régimen de la Seguridad Social correspondiente.
Por tanto, la contingencia de jubilación se entenderá producida cuando el partícipe acceda efectivamente a la jubilación en el régimen de la Seguridad Social correspondiente, sea a la edad ordinaria, anticipada o posteriormente.
(…).”
En el presente caso en el que el consultante no habría cobrado prestación alguna por jubilación de planes de pensiones antes de acceder a la jubilación anticipada, debe entenderse, de acuerdo con la normativa antes citada, que la contingencia de jubilación acaece en el momento de acceder a la jubilación en el Régimen de la Seguridad Social correspondiente.
Así, como la contingencia de jubilación acaeció en 2017, el régimen transitorio sólo habrá podido ser de aplicación, en el caso que se cumplan los requisitos anteriormente señalados, a la prestación por jubilación percibida en forma de capital hasta la finalización del ejercicio 2019
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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