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IRPF - V1778-22 - 27/07/2022

Número de consulta: 
V1778-22
Español
DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
Fecha salida: 
27/07/2022
Normativa: 
LIRPF, Ley 35/2006, Art. 38.
RIRPF, RD 439/2007, Art. 41 y 41 bis.
Descripción de hechos: 

La consultante, de 68 años de edad, era titular del 25 por ciento del pleno dominio de su vivienda habitual y del 75 por ciento del usufructo de la misma. En 2021 adquirió por donación el 75 por ciento de la nuda propiedad de dicha vivienda, pasando por tanto a ser titular del pleno dominio de la misma.

Cuestión planteada: 

Si, en caso de que transmita dicha vivienda en 2022, puede aplicar la exención prevista en el artículo 33.4.b) de la LIRPF.

Contestación completa: 

La transmisión de la vivienda generará en la transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación en su valor, de acuerdo con lo previsto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que se cuantificará por diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 34 y siguientes de la LIRPF, valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36, para las transmisiones onerosas y lucrativas, respectivamente.

No obstante, el citado artículo 33 de la LIRPF en su apartado 4.b) establece que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia”.

El concepto de vivienda habitual se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente:

“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

(…)

3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión”.

Si se dieran ambas circunstancias, que la vivienda que se transmite sea la vivienda habitual de la consultante en los términos anteriormente indicados y tratarse de persona mayor de 65 años o en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia, resultaría de aplicación la exención regulada en la letra b) del artículo 33.4 de la LIRPF respecto de la ganancia patrimonial que, en su caso, se derive de la donación del pleno dominio de la vivienda.

En este sentido, debe mencionarse la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central 2456/2015 de 18 de septiembre de 2018 (TEAC, en adelante) en la que se dispone que “habiendo quedado probada la residencia continuada de la recurrente en la vivienda por un período superior a 3 años hasta el momento de la transmisión, y que fue habitada antes del plazo de 12 meses desde la adquisición, la cuestión a resolver se centra exclusivamente en si el plazo de residencia en la vivienda anterior a la fecha de adquisición debe ser considerado a los efectos de dar lugar a la aplicación de la exención por reinversión en vivienda habitual.

De la dicción de los preceptos trascritos, se puede concluir que la normativa exige desde el punto de vista literal dos condiciones para que una vivienda tenga el carácter de "vivienda habitual", a saber:

a) Que constituya la residencia del contribuyente durante un plazo continuado de, al menos, 3 años.

b) Que sea habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición.

Las dos condiciones están conectadas entre sí. La vivienda, para ser vivienda habitual, debe en primer lugar ser habitada en un plazo de 12 meses desde su adquisición y, una vez cumplido este requisito, debe ser habitada durante al menos un plazo de tres años desde la fecha de su adquisición. Resulta, por tanto, que el tiempo de residencia de 3 años ha de contarse desde que la vivienda se adquirió”.

Finalmente, el TEAC concluye lo siguiente: “El requisito legal de la residencia habitual por tres años continuados se predica respecto de la edificación y ya resulta chocante que una misma cosa indivisible, una vivienda que se habita ab initio en su totalidad a título de pleno dominio, aunque compartido, pueda a la vez constituir la vivienda habitual por distinto lapso de tiempo y, en definitiva constituir y no constituir a la vez vivienda habitual para un mismo individuo. En los supuestos de división de la cosa común no se produce propiamente la transmisión de un bien sino la concreción de la cuota ideal en un bien. El acto impugnado admite que la disolución de la comunidad y la posterior adjudicación no constituye ninguna alteración en la composición de sus patrimonios que pudiera dar lugar a una ganancia patrimonial, siempre y cuando la adjudicación se corresponda con la respectiva cuota de titularidad, que no se cuestiona. En tales circunstancias, atendiendo a la finalidad de los beneficios fiscales de exención por reinversión en vivienda habitual y deducción por adquisición de vivienda habitual, en los supuestos de indivisibilidad y en los que el obligado tributario ininterrumpidamente ha residido en la vivienda, entendemos que el cómputo del plazo de tres años no puede fragmentarse por distintas partes y no ha de estarse a la fecha en que se produjo el acto interno de la comunidad, sino desde la adquisición de la cuota indivisa”.

Por tanto, según lo expuesto, para que una vivienda alcance la consideración de habitual se requiere que esta haya constituido la residencia del contribuyente de manera efectiva y por un período de permanencia mínimo de tres años continuados desde la adquisición de la cuota indivisa. Alcanzada la consideración de habitual podrá acogerse a la exención prevista en el artículo 33.4.b) de la LIRPF.

En el presente caso, la consultante era titular del 25 por ciento del pleno dominio de la vivienda y usufructuaria del 75 por ciento restante, sin que se especifique la fecha de adquisición y la fecha desde la que reside en la misma. En el año 2021, adquiere por donación la nuda propiedad del 75 por ciento de restante, pasando a ser titular del pleno dominio de la vivienda.

En consecuencia, partiendo de la premisa de que la consultante haya residido de manera efectiva y por un período de permanencia mínimo de tres años continuados desde la adquisición del 25 por ciento de la misma, la vivienda cuya transmisión se pretende habrá alcanzado la consideración de vivienda habitual de la consultante, mayor de 65 años, en los términos anteriormente indicados. Por tanto, resultará de aplicación la exención regulada en la letra b) del artículo 33.4 de la LIRPF respecto de la ganancia patrimonial que, en su caso, se derive de la transmisión de la vivienda.

Lo que comunico a Vd. Con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.