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IRPF V1826-20 - 08/06/2020

Número de consulta: 
V1826-20
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DGT Organ: 
SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
Fecha salida: 
08/06/2020
Normativa: 
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 33, 35, 37 y 49.
Descripción de hechos: 

El consultante se plantea vender unas participaciones sociales que adquirió en 2017 a un socio no residente, con residencia fiscal en Portugal, correspondientes a una sociedad española no admitida a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE. La adquisición se efectuó a un precio inferior a los valores a que se refieren los párrafos 3 y 4 del artículo 37.1.b) de la Ley del Impuesto. Dichos valores serían similares en el momento de la adquisición de las participaciones y en el momento actual, en que se plantea su transmisión a un tercero. La transmisión se efectuaría por un precio igual al de la adquisición e inferior a los referidos valores.

El consultante manifiesta asimismo que la transmisión de las participaciones realizada por el no residente a su favor, tributó en Portugal en aplicación del convenio de doble imposición firmado con Portugal.

Cuestión planteada: 

Cálculo de la ganancia patrimonial correspondiente a la transmisión de las participaciones, y si resultaría aplicable al valor de adquisición de las participaciones lo establecido en el referido artículo 37.1.b) que dispone que "El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los valores o participaciones que corresponda al adquirente".

Contestación completa: 

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, la venta de participaciones sociales generará en el transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una variación en el valor de su patrimonio puesta de manifiesto con ocasión de una alteración en su composición.

Esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinada por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, según dispone el artículo 34 de la Ley del Impuesto, valores que vienen definidos en el artículo 35 de la citada Ley para las transmisiones a título oneroso en los siguientes términos:

“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.

En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.

2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”

Por otra parte, el artículo 37 de la LIRPF establece normas específicas de valoración para los distintos supuestos de ganancias o pérdidas patrimoniales. Concretamente, en el apartado 1 se regula una serie de normas específicas de valoración, en concreto en la letra b) para la transmisión de valores no admitidos a negociación en mercados regulados:

“1. Cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda:

(…).

De la transmisión a título oneroso de valores no admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades, la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión.

Salvo prueba de que el importe efectivamente satisfecho se corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, el valor de transmisión no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes:

El valor del patrimonio neto que corresponda a los valores transmitidos resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto.

El que resulte de capitalizar al tipo del 20 por ciento el promedio de los resultados de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto. A este último efecto, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actualización de balances.

El valor de transmisión así calculado se tendrá en cuenta para determinar el valor de adquisición de los valores o participaciones que corresponda al adquirente.

(…).”

De acuerdo con lo anteriormente expuesto, como valor de transmisión se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que se acredite que se corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado. Esta acreditación se podrá realizar través de los medios de prueba admitidos en derecho, cuya valoración corresponderá efectuar a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.

En caso contrario, el valor de transmisión a computar será, como mínimo, el mayor de los valores del patrimonio neto o de capitalización, previstos en el artículo 37.1.b) de la Ley del Impuesto.

El valor a tener en cuenta en cualquiera de ellos será bien el resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que es el 31 de diciembre, o el de capitalización al tipo del 20 por ciento del promedio de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a dicha fecha.

En lo que respecta al valor de adquisición, debe tenerse en cuenta que las reglas establecidas por el artículo 37.1.b) de la Ley del Impuesto no resultan de aplicación a la transmisión efectuada por el no residente al consultante de las participaciones sociales que ahora van a venderse, debido a que el transmitente no tenía la consideración de contribuyente del Impuesto, al tratarse de un no residente que tributó por dicha transmisión de acuerdo con la normativa fiscal portuguesa, por lo que resulta innecesario determinar cómo se aplicaría dicha previsión a efectos de la determinación del valor de adquisición, y si el valor de transmisión acordado en su día entre el consultante y el no residente coincidía o no con dichas reglas de cálculo.

Por ello, el valor de adquisición de las participaciones que ahora se van a transmitir será el que resulte de lo establecido en el antes reproducido artículo 35.1 de la Ley del Impuesto sin que le resulte de aplicación la previsión anterior recogida en el artículo 37.1.b) de dicha Ley.

La ganancia o pérdida patrimonial así calculada se integrará en la base imponible del ahorro conforme a lo dispuesto en el artículo 49 de la LIRPF.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.