El consultante adquirió en 2005 un inmueble financiando el mismo con un préstamo hipotecario, formalizando igualmente un seguro en el que se establecía que en caso de incapacidad la entidad aseguradora cubriría la cancelación de la hipoteca. En 2012 contrajo una enfermedad que le ha supuesto un grado de discapacidad del 68 por ciento, por lo que exigió a la entidad aseguradora el pago del importe pendiente del préstamo. Ante la negativa de ésta, inició un proceso judicial que ha concluido condenando a dicha entidad al pago del importe pendiente del préstamo hipotecario y de los intereses de demora correspondientes.
Tratamiento fiscal de las cantidades percibidas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En relación con la cancelación del préstamo hipotecario del consultante, resulta aplicable la disposición adicional cuadragésima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que dispone lo siguiente:
“Las rentas derivadas de la prestación por la contingencia de incapacidad cubierta en un seguro, cuando sea percibida por el acreedor hipotecario del contribuyente como beneficiario del mismo, con la obligación de amortizar total o parcialmente la deuda hipotecaria del contribuyente, tendrán el mismo tratamiento fiscal que el que hubiera correspondido de ser el beneficiario el propio contribuyente. No obstante, estas rentas en ningún caso se someterán a retención.
A estos efectos, el acreedor hipotecario deberá ser una entidad de crédito, u otra entidad que, de manera profesional realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios.”
Según el precepto transcrito, el tratamiento fiscal de tales rentas viene determinado por el tratamiento que hubiera correspondido de ser el beneficiario el propio contribuyente. Al respecto, conforme al artículo 25.3. a) de la LIRPF, tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario los procedentes de:
“(…) operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez, excepto cuando, con arreglo a lo previsto en el artículo 17.2.a) de esta Ley, deban tributar como rendimientos del trabajo.
En particular, se aplicarán a estos rendimientos de capital mobiliario las siguientes reglas:
1.º) Cuando se perciba un capital diferido, el rendimiento del capital mobiliario vendrá determinado por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas.
(…)”
De acuerdo con lo anterior, la cancelación del préstamo hipotecario determinará para el consultante la obtención de rendimientos del capital mobiliario conforme al artículo 25.3 a) de la LIRPF, que se computarán por la diferencia entre el importe total de la prestación del seguro correspondiente a la entidad de crédito y el importe de las primas satisfechas en el año en curso. Tales rendimientos constituyen renta del ahorro y se integrarán en la base imponible del ahorro del consultante en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF.
Respecto a la imputación temporal de la indemnización reconocida, hay que hacer referencia al artículo 14 de la LIRPF. Dicho precepto, en su apartado 1.a) determina como regla general de imputación temporal:
“a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor.”
Por su parte, el apartado 2.a) del mismo precepto establece como regla especial:
“a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiere firmeza.”
Por tanto, las cantidades reconocidas por sentencia judicial procede imputarlas al período impositivo en que la sentencia judicial determinando el derecho a la percepción de la indemnización sea firme.
De la descripción de hechos contenida en el escrito de consulta, se desprende que la sentencia judicial establece asimismo la obligación de abonar al consultante una cantidad en concepto de intereses por el retraso en el pago desde el día de la declaración de su incapacidad.
En cuanto a la tributación de dichos intereses, ha de señalarse que los intereses merecen diferente calificación a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en función de su naturaleza remunerativa o indemnizatoria.
Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributan en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.5 de la Ley del impuesto proceda calificarlos como rendimientos de actividades económicas.
Por su parte, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento, circunstancia que concurre en el presente caso. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 de la LIRPF, han de tributar como ganancias patrimoniales.
Por lo que se refiere a su imputación temporal, de acuerdo con el artículo 14.1.c) de la LIRPF, las ganancias patrimoniales “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, la cual se entenderá producida cuando los intereses se reconozcan y cuantifiquen o resulten cuantificables.
Ha de añadirse que con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro Directivo mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, lleva a concluir que procederá integrar los intereses objeto de consulta en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1.b) de la LIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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