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IRPF - V2508-21 - 06/10/2021

Número de consulta: 
V2508-21
Español
DGT Organ: 
SG de Operaciones Financieras
Fecha salida: 
06/10/2021
Normativa: 
CDI España y Malta art. 18
Descripción de hechos: 

El consultante, residente fiscal en España, es titular de un plan de pensiones vinculado al empleo constituido en Jersey, donde estuvo trabajando anteriormente. El consultante desea transferir el valor de rescate del plan a otro plan de pensiones domiciliado en Malta. Una vez transferido, y según las manifestaciones del consultante, con ocasión de alcanzar la edad de 55 años, el plan sería parcialmente rescatado en forma de renta temporal inmediata.

Cuestión planteada: 

Tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las cantidades que sean transferidas al plan de pensiones de Malta y tributación del rescate posterior en forma de renta.

Contestación completa: 

Para la contestación de la presente consulta se van a distinguir dos cuestiones, la primera, relativa al plan de pensiones de Jersey, y la segunda, relativa al plan de pensiones de Malta.

1.Plan de pensiones domiciliado en Jersey.

Al ser el consultante residente fiscal en España, tributará en España por su renta mundial con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre Patrimonio (en adelante, LIRPF), sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que resulten de aplicación.

En el presente caso, las cantidades que el consultante pueda percibir del mencionado plan de pensiones se considerarán obtenidas en Jersey. A este respecto, debe señalarse que España no ha suscrito convenio para evitar la doble imposición con la citada jurisdicción y que no resulta aplicable el Convenio entre el Reino de España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su Protocolo, hechos en Londres el 14 de marzo de 2013.

Por tanto, y dado que el consultante es residente en España, respecto al tratamiento fiscal de las prestaciones que pueda obtener habrá que estar a lo dispuesto en la LIRPF.

El consultante no aporta documentación sobre el plan de pensiones domiciliado en Jersey. Tan sólo indica que se trata de un “plan de pensiones ocupacional” al que hizo aportaciones mientras estuvo trabajando en Jersey.

Por lo que respecta a la transferencia de los derechos económicos del plan de pensiones de Jersey al de Malta, con independencia de las posibilidades de esta operación en el ámbito financiero, cuestión que excede las competencias de este Centro Directivo, debe señalarse que la disposición adicional vigésima segunda de la LIRPF dispone lo siguiente:

“Los distintos sistemas de previsión social a que se refieren los artículos 51 y 53 de esta Ley, podrán realizar movilizaciones de derechos económicos entre ellos.

Reglamentariamente se establecerán las condiciones bajo las cuales podrán efectuarse movilizaciones, sin consecuencias tributarias, de los derechos económicos entre estos sistemas de previsión social, atendiendo a la homogeneidad de su tratamiento fiscal y a las características jurídicas, técnicas y financieras de los mismos.”

Dado que el plan del que es partícipe el consultante no es un plan de pensiones de los previstos en el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, ni un plan de pensiones de los regulados en la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, a los que se refiere el artículo 51.1 de la LIRPF, no será aplicable lo previsto en la citada disposición adicional vigésima segunda de la LIRPF.

Por tanto, la disposición de los derechos económicos del plan de pensiones de Jersey para su aportación al plan de pensiones de Malta será equivalente, a efectos fiscales, a la percepción de la prestación derivada del primer plan. Como se ha señalado anteriormente, puesto que el plan de pensiones domiciliado en Jersey no es un plan de pensiones de los previstos en el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, ni un plan de pensiones de los regulados en la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, no será tampoco aplicable el tratamiento previsto a tal efecto en la LIRPF, concretamente en el artículo 17.2.a) 3ª y en la disposición transitoria duodécima de la LIRPF.

Por otra parte, el artículo 17.1 de la citada LIRPF regula los rendimientos del trabajo de la siguiente forma:

“1. Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.”

A la vista del precepto transcrito, cabe señalar que las cantidades percibidas de sistemas de pensiones de naturaleza privada, vinculados a la realización de un empleo, deben considerarse como rendimientos del trabajo, correspondiéndoles, en cuanto resulte aplicable, el tratamiento tributario previsto en los artículos 17 a 20, ambos inclusive, de la LIRPF. Por tanto, el importe de los derechos económicos del plan de pensiones que sea transferido al nuevo plan deberá computar como rendimiento íntegro del trabajo en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del consultante.

2. Plan de pensiones domiciliado en Malta.

Con respecto al plan de pensiones al que el consultante prevé transferir los derechos económicos del plan de pensiones de Jersey, del escrito de consulta y de la documentación presentada se desprenden algunas contradicciones. En primer lugar, en el escrito de consulta se señala que se trata de un plan de pensiones de los regulados en la Directiva IORP II (Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo), pero nada se especifica en la documentación del plan. Además, el consultante indica querer rescatar este segundo plan cuando alcance la edad de jubilación en Malta de 55 años; sin embargo, en la documentación del plan se indica que se podrá rescatar una vez llegue el titular a la edad de jubilación fijada en Estado en el que resida. Tampoco se indica si el consultante efectuará una actividad laboral vinculada al nuevo plan de pensiones.

Dada la falta de claridad indicada, para la contestación a esta parte de la consulta se va a partir de la hipótesis de que el plan de pensiones domiciliado en Malta al que se pretende efectuar la transferencia es un plan sujeto a la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, sin perjuicio de que el consultante deba acreditar este hecho ante los órganos competentes de la Administración tributaria y de las facultades de comprobación de esta última.

Partiendo de la hipótesis indicada, la transferencia de los derechos económicos del plan de pensiones de Jersey al plan de pensiones de Malta constituirá una aportación que dará derecho a la reducción en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del consultante de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 51.1.2.º de la LIRPF y con el límite previsto en el artículo 52 de la LIRPF.

El artículo 51.1.2º de la LIRPF dispone que:

“Podrán reducirse en la base imponible general las siguientes aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social:

1. Aportaciones y contribuciones a planes de pensiones.

(…)

2.º Las aportaciones realizadas por los partícipes a los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, incluidas las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que las contribuciones se imputen fiscalmente al partícipe a quien se vincula la prestación.

b) Que se transmita al partícipe de forma irrevocable el derecho a la percepción de la prestación futura.

c) Que se transmita al partícipe la titularidad de los recursos en que consista dicha contribución.

d) Las contingencias cubiertas deberán ser las previstas en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de regulación de los planes y fondos de pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.”

La referencia a la derogada Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, debe entenderse efectuada a la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo.

Y el artículo 52 de la LIRPF establece lo siguiente:

“1. Como límite máximo conjunto para las reducciones previstas en los apartados 1, 2, 3, 4 y 5 del artículo 51 de esta Ley, se aplicará la menor de las cantidades siguientes:

a) El 30 por 100 de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas percibidos individualmente en el ejercicio.

b) 2.000 euros anuales.

Este límite se incrementará en 8.000 euros, siempre que tal incremento provenga de contribuciones empresariales.

Las aportaciones propias que el empresario individual realice a planes de pensiones de empleo o a mutualidades de previsión social, de los que, a su vez, sea promotor y partícipe o mutualista, así como las que realice a planes de previsión social empresarial o seguros colectivos de dependencia de los que, a su vez, sea tomador y asegurado, se considerarán como contribuciones empresariales, a efectos del cómputo de este límite.

Además, 5.000 euros anuales para las primas a seguros colectivos de dependencia satisfechas por la empresa.

2. Los partícipes, mutualistas o asegurados que hubieran efectuado aportaciones a los sistemas de previsión social a que se refiere el artículo 51 de esta Ley, podrán reducir en los cinco ejercicios siguientes las cantidades aportadas incluyendo, en su caso, las aportaciones del promotor o las realizadas por la empresa que les hubiesen sido imputadas, que no hubieran podido ser objeto de reducción en la base imponible por insuficiencia de la misma o por aplicación del límite porcentual establecido en el apartado 1 anterior. Esta regla no resultará de aplicación a las aportaciones y contribuciones que excedan de los límites máximos previstos en el apartado 6 del artículo 51.”

Por lo que respecta a las cantidades que en su momento perciba el consultante del plan de pensiones de Malta como consecuencia de haber alcanzado la edad de jubilación, tal y como se ha indicado anteriormente, al ser el consultante residente fiscal en España, tributará en España por su renta mundial con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que resulten de aplicación. En el presente caso, dado que las cantidades que el consultante pueda percibir provendrán de un plan de pensiones constituido en Malta, será de aplicación el Convenio entre el Reino de España y Malta para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta, hecho en Madrid el 8 de noviembre de 2005 (en adelante, el Convenio).

El artículo 18 del Convenio dispone lo siguiente:

“Artículo 18. Pensiones.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 19, las pensiones y remuneraciones análogas pagadas a un residente de un Estado contratante por razón de un empleo anterior sólo pueden someterse a imposición en ese Estado.”

En relación con estas rentas, los comentarios al artículo 18, relativo a las pensiones, del Modelo de Convenio de la OCDE establecen que:

“6. (…) El origen del pago es un factor importante; en general, los pagos efectuados con cargo a sistemas de previsión para la jubilación quedarían normalmente comprendidos en el artículo. (…)”

Por lo tanto, las prestaciones que el consultante perciba del plan de pensiones constituido en Malta tributará exclusivamente en el país de residencia, es decir, en España.

En cuanto al tratamiento fiscal en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las prestaciones que el consultante perciba del mencionado plan de pensiones, resultará de aplicación el artículo 17.2.a) 3.ª de la LIRPF, que dispone que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:

“3.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones y las percibidas de los planes de pensiones regulados en la Directiva (UE) 2016/2341 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de diciembre de 2016, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo.

Asimismo, las cantidades percibidas en los supuestos contemplados en el artículo 8.8 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, tendrán el mismo tratamiento fiscal que las prestaciones de los planes de pensiones.”

Por tanto, las prestaciones que perciba el consultante del plan de pensiones de Malta se considerarán rendimientos del trabajo y deberán ser objeto de integración en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del perceptor, sin que proceda, en este caso, la aplicación del régimen transitorio previsto en la disposición transitoria duodécima de la LIRPF.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.