l tratarse de una relación mercantil, la que vinculaba al consultante con las distintas sociedades del grupo, la indemnización percibida por la resolución de los respectivos contratos de agencia procede analizarla desde su consideración como rendimientos de actividades económicas.
En primer lugar, procede indicar que las cantidades percibidas en concepto de indemnización por cese de actividad se encuentran sometidas a tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no encontrándose amparadas por ninguno de los supuestos de no sujeción o exención establecidos legalmente.
Una vez aclarada la sujeción al Impuesto y la inexistencia de exención respecto a las mismas debemos analizar su imputación temporal. Al respecto, el artículo 14.1.b) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que: “Los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse.”
Al respecto, el artículo 11.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE del día 28), en vigor desde 1 de enero de 2015, dispone que “los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros”.
De conformidad con la normativa expuesta, los rendimientos objeto de consulta deberán imputarse al período impositivo de devengo, esto es, al período impositivo 2015, que es el periodo en el que se formaliza el acuerdo con el consultante para la percepción de la correspondiente indemnización. Además, en dicho periodo impositivo también se produce su cobro conforme a la documentación aportada por el consultante.
Por otra parte, en relación con la posible consideración de la indemnización como renta irregular, el artículo 32.1 de la LIRPF dispone que “los rendimientos netos (de actividades económicas) con un período de generación superior a dos años, así como aquéllos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se reducirán en un 30 por ciento, cuando, en ambos casos se imputen en un único periodo impositivo”. A lo que en un tercer párrafo añade que “no resultará de aplicación esta reducción a aquellos rendimientos que, aun cuando individualmente pudieran derivar de actuaciones desarrolladas a lo largo de un período que cumpliera los requisitos anteriormente indicados, procedan del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos”.
En desarrollo de lo anterior, el artículo 25 del el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo) -en adelante RIRPF- establece lo siguiente:
“A efectos de la aplicación de la reducción prevista en el artículo 32.1 de la Ley del Impuesto, se consideran rendimientos de actividades económicas obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes, cuando se imputen en único período impositivo:
a) Subvenciones de capital para la adquisición de elementos del inmovilizado no amortizables.
b) Indemnizaciones y ayudas por cese de actividades económicas.
c) Premios literarios, artísticos o científicos que no gocen de exención en este Impuesto. No se consideran premios, a estos efectos, las contraprestaciones económicas derivadas de la cesión de derechos de propiedad intelectual o industrial o que sustituyan a éstas.
d) Las indemnizaciones percibidas en sustitución de derechos económicos de duración indefinida.”.
En cuanto a la aplicación de la reducción desde la perspectiva de la posible existencia de un período de generación superior a dos años, debe señalarse que las cantidades sobre las que se plantea la consulta no están vinculadas a la duración del contrato de agencia, no se han ido generando a lo largo de esa duración, sino que se vinculan con el propio hecho de la resolución contractual.
Por lo que respecta a la consideración de estas cantidades como alguno de los supuestos calificados como “obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”, los únicos supuestos que podrían ampararlas serían los contemplados en los párrafos b) y d) del artículo 25 del Reglamento (indemnizaciones y ayudas por cese de actividades económicas e indemnizaciones percibidas en sustitución de derechos económicos de duración indefinida); ahora bien, por un lado, cabe afirmar que las cantidades no son consecuencia del cese de actividad, sino que vienen motivadas por la resolución de un contrato, por lo que no resultaría aplicable ese supuesto, y —por otro lado— tampoco son sustitutorias de unos derechos económicos de duración indefinida.
Por tanto, a las cantidades percibidas en concepto de indemnización por cese no les resultará aplicable la reducción del 30 por ciento establecida en el artículo 32.1 de la Ley del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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