IRPF - V2857-21 - 17/11/2021

El apartado 1 del artículo 28 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece:

“El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva.”

Esta remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, nos lleva al artículo 10 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), que en su apartado 3 dispone que "en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”.

Por su parte, el artículo 15 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades dispone que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

“e) Los donativos y liberalidades.

No se entenderán comprendidos en esta letra e) los gastos por atenciones a clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos.

No obstante, los gastos por atenciones a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo.

Tampoco se entenderán comprendidos en esta letra e) las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.”

De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica.

Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.

En relación con el referido pago por el consultante al Colegio, debe indicarse que el artículo 1 de los Estatutos generales del Colegio de Registradores de la Propiedad y Mercantiles de España, aprobados por el Real Decreto 483/1997, de 14 de abril (BOE de 6 de mayo), configura al Colegio como Corporación de derecho público amparada por la ley y reconocida por el Estado, con personalidad jurídica propia.

Por lo que respecta a las aportaciones económicas a realizar por los Registradores, los artículos 70 y 71 de los estatutos disponen:

“Artículo 70. Ingreso de las aportaciones económicas de los Registradores al Colegio.

Los Registradores ingresarán en los quince primeros días de cada trimestre las cantidades que corresponda con arreglo a estos Estatutos, a cuyo fin remitirán al Colegio en dicho plazo un estado, conforme al modelo oficial, en el que se detallarán los conceptos.

El Tesorero y el Censor-Interventor, indistintamente, censurarán estos estados y si les opusiesen reparo, lo comunicarán al Registrador para que se verifiquen las oportunas rectificaciones.”

“Artículo 71. Sanciones por incumplimiento.

El Registrador que no cumpla las obligaciones relativas a aportaciones que establecen estos Estatutos en la forma por ellos determinada, estará sujeto a la sanción prevenida en el Reglamento Hipotecario.

Las cantidades adeudadas generarán el interés legal del dinero vigente en cada momento.”

Por su parte, el artículo 74 dispone

“Artículo 74. Recursos.

Para atender a los fines del Colegio se aplicarán a los mismos los siguientes fondos:

1. Los bienes del Colegio que constituyen su fondo de reserva.

2. Las participaciones reglamentarias del Colegio en los supuestos de los Registros desempeñados en régimen de interinidad.

3. Las cuotas de los Registradores, que satisfarán en la cuantía que determine la Asamblea de Decanos Territoriales o Autonómicos a propuesta de la Junta. Dichas cuotas no podrán exceder, en cómputo anual, de los ingresos devengados por los asientos de presentación que se practiquen en el mismo período por los Registradores, salvo el caso de que el acuerdo que determine la superación de dicha cifra haya sido adoptado en la forma y con los requisitos prevenidos en el aparta do 4 del artículo 18. A los efectos de este apartado podrá tomarse en consideración los documentos de todo tipo presentados en los Registros de la Propiedad y Mercantiles y Oficina Liquidadora.

Las cuotas no sufrirán alteración en el año, y se satisfarán por trimestres. Estarán exentos de pagar los aspirantes y los Registradores jubilados. Los Registradores excedentes satisfarán la cuota personal que fije la Asamblea de Decanos Territoriales o Autonómicos teniendo en cuenta su especial situación.

4. Las cantidades y bienes que el Colegio reciba por donación, herencia, legado u otro título legítimo de adquisición.

5. Los productos y rentas de su patrimonio y de los servicios que preste.

6. El importe de las multas impuestas a los colegiados.

7. La cuota que por ocupación de locales adquiridos o construidos por el Colegio, fije la Asamblea de Decanos Territoriales o Autonómicos, a propuesta de la Junta de Gobierno.

8. La cuota sobre Oficinas Liquidadoras en la cuantía que apruebe la Asamblea de Decanos Territoriales o Autonómicos, a propuesta de la Junta de Gobierno.

9. La cuota que por consulta al Índice General de Titularidades fije la Asamblea de Decanos Territoriales o Autonómicos, así como cualquiera otra que dicha Asamblea apruebe por utilización de servicios del Colegio, a propuesta de la Junta de Gobierno.

Todos los bienes y recursos quedarán adscritos a los servicios y fines prescritos en estos Estatutos.

A las aportaciones económicas de los Registradores será aplicable el régimen prevenido en el artículo 294 de la Ley Hipotecaria, y en su determinación se tendrán en cuenta criterios de solidaridad y proporcionalidad.”

Por tanto, de acuerdo con las normas anteriores, el pago por los registradores a su Colegio de las participaciones reglamentarias del Colegio en los supuestos de los Registros desempeñados en régimen de interinidad, se configura como una obligación en que incurre el Registrador para el desarrollo de su actividad, y en consecuencia tendría el carácter de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de la actividad económica desarrollada.

En cuanto a las cuestiones consultadas respecto a la forma de cálculo de dicho gasto deducible y sus efectos respecto a la determinación del rendimiento neto de la actividad económica, debe indicarse que no corresponde a este Centro Directivo la realización de los cálculos correspondientes a la liquidación del Impuesto, sin perjuicio de lo cual se indica que el importe del gasto deducible será la cantidad satisfecha al Colegio, que vendrá determinada por la normativa reguladora de dicha aportación, sumándose dicho gasto al resto de gastos deducibles para la determinación del rendimiento neto de la actividad económica.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.