Se parte de la consideración de que el consultante determina el rendimiento neto de su actividad por el método de estimación directa.
El primer párrafo del artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece que:
“El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva”.
Así, la libertad de amortización se encuentra regulada en el artículo 102 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), en adelante LIS, que señala que:
“1. Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, afectos a actividades económicas, puestos a disposición del contribuyente en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo anterior, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los 24 meses siguientes a la fecha del inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la empresa se incremente respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un período adicional de otros 24 meses.
La cuantía de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será la que resulte de multiplicar la cifra de 120.000 euros por el referido incremento calculado con dos decimales.
Para el cálculo de la plantilla media total de la empresa y de su incremento se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación a la jornada completa.
La libertad de amortización será aplicable desde la entrada en funcionamiento de los elementos que puedan acogerse a ella.
2. El régimen previsto en el apartado anterior también será de aplicación a los elementos encargados en virtud de un contrato de ejecución de obra suscrito en el período impositivo, siempre que su puesta a disposición sea dentro de los 12 meses siguientes a su conclusión.
3. Lo previsto en los dos apartados anteriores será igualmente de aplicación a los elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias construidos por la propia empresa.
4. En el supuesto de que se incumpliese la obligación de incrementar o mantener la plantilla se deberá proceder a ingresar la cuota íntegra que hubiere correspondido a la cantidad deducida en exceso más los intereses de demora correspondientes.
El ingreso de la cuota íntegra y de los intereses de demora se realizará conjuntamente con la autoliquidación correspondiente al período impositivo en el que se haya incumplido una u otra obligación.
5. Lo previsto en este artículo también será de aplicación a los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias objeto de un contrato de arrendamiento financiero, a condición de que se ejercite la opción de compra.”
Con arreglo a lo anterior, la libertad de amortización sólo resultará de aplicación respecto de elementos nuevos del inmovilizado material o intangible. En este sentido, es criterio de este Centro Directivo que por elementos nuevos se entiende, según el sentido tradicional del término, aquellos elementos que sean utilizados o se pongan en condiciones de funcionamiento por primera vez. La posibilidad de aplicar la libertad de amortización se limita a los elementos nuevos, es decir, que entren en funcionamiento por primera vez en sede del adquirente. En este mismo sentido, el artículo 4.3 del Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS, en lo sucesivo), entiende por elementos usados los “que no sean puestos en condiciones de funcionamiento por primera vez”.
Por tanto, en el caso planteado por el consultante, ni el inmueble adquirido en 2007, cuya afectación se produce en 2016, ni el inmueble que manifiesta que va a adquirir, en el que se ha desarrollado previamente una actividad económica distinta de la ejercitada por el consultante, tendrán la consideración de nuevos a los efectos de lo dispuesto en el artículo 102 de la LIS.
En relación con la posibilidad de adquirir un inmueble en 2018 en el que previamente no se ha desarrollado actividad alguna, este Centro Directivo no tiene información suficiente para determinar si dicho elemento tiene la consideración de nuevo en los términos señalados. En la medida en que tuviera dicha consideración, y se cumplieran el resto de requisitos exigidos por el artículo 102 de la LIS, podrá aplicar la libertad de amortización a partir del momento que en los activos sean susceptibles de ser amortizados, es decir, desde que sean puestos en condiciones de funcionamiento, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 3.3 del RIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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