La mercantil consultante vendió material a un cliente español que iba a exportarlo a Argelia repercutiendo el Impuesto sobre el Valor Añadido en esta venta. Su cliente le indica que las facturas deben ir sin repercusión del IVA al tratarse de una venta sucesiva con destino a la exportación porque aunque ellos figuran como exportadores incluyen la compra previa en la casilla 44 del DUA de exportación.
Exención de las entregas efectuadas por la consultante a su cliente español.
1.- El artículo 21, número 1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece:
“Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
1º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.”.
Es conveniente hacer referencia a la doctrina de este Centro Directivo que ha establecido que la entrega realizada en el territorio de aplicación del Impuesto a un adquirente establecido estará sujeta y no exenta, salvo que la expedición o transporte fuera de la Comunidad se efectuara por la transmitente inicial, lo que supondría que en el DUA de exportación figurase como exportador la consultante.
A mayor abundamiento, este Centro Directivo ha señalado reiteradamente en numerosas Resoluciones, entre las que se puede citar las de fechas 15-02-1996, 29-07-1996, 19-07-1996 y 04-12-2002, correspondientes a los expedientes 380/95, 585/96, 1061/95 y 1904-02, que cuando el transporte esté vinculado a la primera entrega de bienes, entre la empresa transmitente inicial, esto es la consultante, y el primer destinatario o adquirente, ambos establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto como en el caso planteado, podría aplicarse la exención prevista en el artículo 21.1º, antes citada, por tratarse de una exportación en determinadas circunstancias. En estas contestaciones, igualmente, se determinaba, entre otras consideraciones, lo siguiente:
“En particular, será aplicable la exención del artículo 21.1º cuando sea el propio transmitente el que expida o transporte los bienes fuera de la Comunidad, apareciendo ante la Aduana como exportador en nombre propio de los bienes entregados.
La vinculación del transporte a la primera entrega de bienes podrá probarse por cualquier medio de prueba admitido en derecho y fundamentalmente atendiendo a la documentación aduanera de la exportación en la que deberá constar como exportador de los bienes el primer vendedor de los bienes (en quien se inicia la cadena).”.
En supuestos como el que es objeto de consulta, en los que en el documento aduanero de salida (DUA) figura como exportadora la empresa adquirente, cliente de la consultante y no la consultante, proveedora de la adquirente, la entrega interior resultará sujeta y no exenta.
2.- Es importante señalar que, a estos efectos y tratándose de ventas en cadenas, la Resolución de 27 de junio de 2012, del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, recoge las instrucciones para la formalización del documento único administrativo (DUA) (BOE de 17 de julio), en las que establece a efectos de las instrucciones relativas a las diferentes casillas del documento, dentro del Capítulo 3º, referido a las exportaciones, el criterio señalado en esta contestación.
En efecto, en relación con la casilla 44, las referidas instrucciones señalan lo siguiente:
“Indicaciones especiales documentos presentados certificados y autorizaciones.
Se indicarán las menciones requeridas por las normativas específicas de aplicación, distintas de las citadas en las instrucciones de la casilla 31 y se identificarán los documentos que se adjuntan a la declaración. Tanto las indicaciones como los documentos están codificados como se explica a continuación:
(…)
c) Otras indicaciones necesarias para completar la información aportada por los datos expresados en otras casillas y cuya codificación estará incluida en la misma tabla que los documentos. Cabe destacar las siguientes:
Cuando se trate de una “venta sucesiva o en cadena” (exista más de una entrega previa a la exportación cuya finalidad sea dicha exportación y que pueda acogerse a la exención del IVA prevista en el artículo 21.1º de la Ley del IVA), y la declaración de exportación figura a nombre del primer transmitente, podrá identificarse en esta casilla al adquirente/vendedor intermedio mediante el código de documento “5006” e incluir el NIF y nombre del mismo. Además deberán identificarse las facturas correspondientes.
(…).”.
3. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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