IVA - V0247-15 - 21/01/2015

1.- De conformidad con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre):

“Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”

Adicionalmente, señala el artículo 5 del mismo texto legal que:

“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

(…)

c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

(…).”.

2.- Las prestaciones de servicio son objeto de definición por el artículo 11 de la Ley del impuesto que establece que:

“Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:

(…)

2.º Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.

(…)

9.º Los servicios de hostelería, restaurante o acampamento y las ventas de bebidas o alimentos para su consumo inmediato en el mismo lugar.

(…)

15.º Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.

(…).”

No obstante lo anterior, debe tenerse presente el artículo 20, apartado uno, número 23º de la Ley del impuesto que establece:

“Uno. Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:

(…)

23º. Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:

(...)

b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.

La exención no comprenderá:

(…)

e') Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.

(…).”.

Tal y como reiteradamente ha establecido este centro directivo (véase, por todas, la contestación a la consulta de referencia V1928-11, de 4 de agosto), la regulación que se contiene en este supuesto de exención no es una regulación de carácter objetivo que atienda al bien que se arrienda para determinar la procedencia o no de la misma, sino que se trata de una exención de carácter finalista que hace depender del uso de la edificación su posible aplicación, siendo ésta preceptiva cuando el destino efectivo del objeto del contrato de arrendamiento es el de vivienda, pero no en otro caso.

En cuanto al concepto “servicios complementarios propios de la industria hotelera”, la Ley 37/1992 pone como ejemplos los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos. En particular, se consideran servicios complementarios propios de la industria hotelera los servicios de limpieza del interior del apartamento y servicios de cambio de ropa prestado con periodicidad semanal.

Por el contrario, no se consideran servicios complementarios propios de la industria hotelera los que a continuación se citan:

- Servicio de limpieza y servicios de cambio de ropa del apartamento prestado a la entrada y a la salida del periodo contratado por cada arrendatario.

- Servicio de limpieza de las zonas comunes del edificio (portal, escaleras y ascensores) así como de la urbanización en que está situado (zonas verdes, puertas de acceso, aceras y calles).

- Servicios de asistencia técnica y mantenimiento para eventuales reparaciones de fontanería, electricidad, cristalería, persianas, cerrajería y electrodomésticos.

3.- De acuerdo con todo lo antedicho debe procederse a analizar las operaciones descritas por la consultante partiéndose de la hipótesis de que la entidad ofrece junto con el arrendamiento de vivienda otros servicios propios de la industria hotelera.

Bajo la primera modalidad de explotación de negocio, la consultante anuncia su propiedad en una página web a través de la cual los clientes potenciales pueden contactarla directamente. Simultáneamente, otras agencias comercializadoras pueden también ofrecer el alojamiento de forma que, en caso de concluirse alguna operación, obtendrá por su mediación una comisión.

Así, en caso de ser la entidad consultante la que contacte directamente, sin mediación alguna, con los clientes a los cuales les presta el servicio, debe entenderse realizada una prestación de servicio propia de la industria hotelera, sujeta y no exenta del impuesto. La entidad consultante debe proceder, por cada alquiler, a repercutir la cuota resultante de aplicar el tipo del 10 por ciento a la base imponible del impuesto. A este respecto, es el artículo 91.Uno.2.2º de la Ley del impuesto el que establece que:

“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:

(…)

2. Las prestaciones de servicios siguientes:

(…)

2.º Los servicios de hostelería, acampamento y balneario, los de restaurantes y, en general, el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto, incluso si se confeccionan previo encargo del destinatario.

Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior, los servicios mixtos de hostelería, espectáculos, discotecas, salas de fiesta, barbacoas u otros análogos.”.

En caso de ser la agencia comercializadora la que permite cerrar un negocio de alquiler a cambio de una comisión, implicando ello que la entidad mediadora actúa en nombre y por cuenta ajena, la entidad consultante deberá igualmente facturar el servicio al consumidor final en los términos anteriormente establecidos y, adicionalmente, la entidad mediadora, por la percepción de la comisión, habrá de facturar a la entidad consultante por el servicio de mediación, operación sujeta y no exenta del impuesto. El tipo impositivo a aplicar es el general del 21 por ciento.

Bajo la segunda modalidad de explotación, entiende este centro directivo que la consultante cede el derecho de uso de la vivienda a una agencia comercializadora por un precio fijo por temporada la cual explota, por su cuenta y riesgo, el inmueble ofreciéndolo a consumidores finales, turistas. A la cesión de vivienda a persona jurídica se ha referido este centro directivo con ocasión de la contestación dada a la consulta de referencia V1564-11, de 16 de junio. En la medida en que las personas jurídicas no pueden hacer uso de la vivienda para su propio alojamiento y siendo la exención contemplada en el precitado artículo 20.Uno.23º de la Ley del impuesto una exención de carácter finalista y no objetiva, debe concluirse que la cesión de uso del inmueble por la entidad consultante a la agencia comercializadora es una operación sujeta y no exenta del impuesto.

En cuanto al tipo de gravamen, deberá repercutirse el general del 21 por ciento pues no se trata de ningún servicio de los contemplados en el artículo 91.Uno.2.2º de la Ley del impuesto. No obstante lo anterior, en el caso en que la consultante prestase a la agencia comercializadora, junto con la cesión del inmueble, alguno de los servicios propios de la industria hotelera el tipo de gravamen a repercutir será el reducido del 10 por ciento tal y como se ha mencionado más arriba.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.