IVA - V0472-17 - 23/02/2017

A) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente:

1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".

Por su parte, el artículo 5, apartado uno, letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de dicho artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.”.

En este sentido, el apartado dos de este artículo 5 define las actividades empresariales o profesionales en los siguientes términos:

"Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas. (…).”.

En consecuencia, la consultante tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y quedarán sujetas al mismo las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

2.- Por otra parte, en relación con la calificación de las operaciones efectuadas por la consultante, el artículo 11.Uno de la Ley 37/1992 establece que “A los efectos del Impuesto sobre el Valor Aña di do, se en tenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.

Por su parte, el apartado Dos, número 4º de este mismo artículo 11, considera prestaciones de servicios, en particular:

“4º. Las cesiones y concesiones de derechos de autor, licencias, patentes, marcas de fábrica y comerciales y demás derechos de propiedad intelectual e industrial.”.

En consecuencia, las operaciones efectuadas por la consultante se califican como prestaciones de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por otra parte, en la medida que los suministros de fotografías no personalizadas se van a realizar a través de una plataforma digital deberá tenerse en cuenta si las operaciones constituyen servicios prestados por vía electrónica.

En efecto, el artículo 69.Tres, número 4º, de la Ley del Impuesto establece que “a efectos de esta Ley, se entenderá por:

“4º. Servicios prestados por vía electrónica: aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:

a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.

b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.

c) El suministro de programas y su actualización.

d) El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.

e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.

f) El suministro de enseñanza a distancia.

A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.”.

De lo anterior se pone de manifiesto que la consultante presta servicios por vía electrónica en la medida que suministra contenidos digitales (ficheros de fotografías no personalizadas) que sus clientes pueden descargar a través de internet.

3.- No obstante lo anterior, la consultante realiza sus prestaciones de servicios través de una plataforma digital. En relación con la naturaleza de los servicios que se intercambian la consultante y el titular de la plataforma digital, el artículo 11, apartado dos, número 15º, de la Ley 37/1992 establece que tendrán la consideración de prestaciones de servicios:

“15º. Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.”.

De esta forma, será necesario determinar si el titular de la plataforma pudiera ser quien realizase en nombre propio pero por cuenta de la consultante, el suministro y facturación de los contenidos digitales al adquirente.

Es importante señalar, a estos efectos, si la consultante mantiene una comunicación y relación directa con los adquirentes de sus archivos digitales, ha fijado las reglas y condiciones de la prestación del servicio electrónico y ha ordenado la forma de hacer efectivo el cobro de la contraprestación que deben satisfacer los adquirentes. O, por el contrario, si es el titular de la plataforma de descarga quien establece las condiciones del suministro, tiene conocimiento y relación directa con los adquirentes de los archivos digitales y establece las modalidades y condiciones del suministro, así como, del pago de la contraprestación.

En estas últimas circunstancias, puede afirmarse que el titular de la plataforma realiza la prestación de servicios por vía electrónica en nombre propio a los adquirentes de los archivos digitales suministrados por la plataforma.

Según los datos aportados en el escrito de consulta presentado, la consultante cobra del titular de la plataforma una comisión sin que tenga conocimiento de la identidad ni procedencia del usuario que ha efectuado la descarga, por lo que cabe deducir que el titular de la plataforma actúa en nombre propio frente al adquirente del archivo digital.

En consecuencia, estaremos ante dos prestaciones de servicios prestados por vía electrónica en cadena: la que realiza en nombre propio la consultante a favor del titular de la plataforma de descargas y la que ésta última realiza, como se ha señalado igualmente en nombre propio, a los adquirentes de los diseños.

4.- Las referidas prestaciones de servicios efectuadas por la consultante a favor del titular de la plataforma quedarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando conforme a las reglas de localización aplicables se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto. Dichas reglas de localización se contienen en los artículos 69 y 70 de la Ley 37/1992.

El artículo 69 establece las reglas generales para la localización de las prestaciones de servicios en los siguientes términos:

“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:

1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.”.

Por su parte, el artículo 70.Uno.4º de la Ley 37/1992 establece que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:

“4.º Los prestados por vía electrónica cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que éste se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del Impuesto.”.

En consecuencia, las prestaciones de servicios efectuadas por la consultante quedarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto cuando su destinatario (titular de la plataforma digital) sea un empresario o profesional actuando como tal que tenga en dicho territorio su sede de actividad económica, o un establecimiento permanente o, en su defecto, su domicilio o residencia habitual, siempre que se los servicios se presten a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual.

En tal caso, la prestación de servicios estaría sujeta y no exenta tributando al tipo general del 21 por ciento.

Por el contrario, el servicio que presta la consultante al titular de la plataforma de acuerdo con la información contenida en el escrito de consulta no estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto cuando su destinatario empresario o profesional no se encuentre establecido en dicho territorio, tal y como se ha señalado en el trascrito artículo 69.Uno.1º de la Ley.

5.- En relación con la cuestión relativa a la cesión gratuita de fotografías por parte de su autor a favor de la consultante, en caso de tener dicho autor, persona física, la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se debe tener en consideración lo dispuesto en el artículo 20.Uno.26º de la Ley, que establece que estarán exentos del Impuesto:

“26º. Los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya contraprestación consista en derechos de autor, prestados por artistas plásticos, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento, adaptación, guión y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores.”.

B) En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas se comunica lo siguiente:

6.- El artículo 78, apartado 1, del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, dispone que “el Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del impuesto”.

La regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas, Instrucción y Tarifas, por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece que “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.

En el apartado 2 y el apartado 3, inciso primero, de la regla 3ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, se establece, respectivamente:

“Tienen la consideración de actividades empresariales, a efectos de este Impuesto, las mineras, industriales, comerciales y de servicios, clasificadas en la sección primera de las Tarifas”.

“Tienen la consideración de actividades profesionales las clasificadas en la sección segunda de las Tarifas siempre que se ejerzan por personas físicas”.

En la regla 4ª, que regula el régimen general de facultades, se dispone en el apartado 1 que “Con carácter general, el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.

7.- Según los datos aportados en el escrito de consulta, la consultante quiere iniciar dos actividades independientes:

La primera consiste en la realización de fotografías que llevan su firma y posteriormente las cuelga en unas páginas web, a través de plataformas digitales, para que los usuarios de las mismas, y previo pago, puedan descargarse el archivo fotográfico concreto que deseen, para utilizar tanto en formato papel como formato digital.

En este caso concurren dos actividades diferenciadas con clasificación propia en las Tarifas del Impuesto:

Por un lado, la actividad consistente en la prestación de servicios fotográficos, que se clasifica en el epígrafe 973.1 de la sección primera de las Tarifas, “Servicios fotográficos”, y, de acuerdo con su nota, comprende la producción de retratos fotográficos, la producción de fotografías comerciales, los servicios de fotografía técnica, los servicios de revelado, impresión y ampliación de fotografías, así como los servicios combinados de vídeo y fotografía.

Por otro, la cesión de derechos de reproducción de fotografías es una actividad que no se encuentra específicamente contemplada en las Tarifas del Impuesto, por lo que, en aplicación del apartado 1 de la regla 8ª de la Instrucción, ésta deberá clasificarse en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes a las que por su naturaleza se asemejen.

Por consiguiente, la cesión de derechos de reproducción de fotografías se clasificará en el grupo 859 de la sección primera, “Alquiler de otros bienes muebles n.c.o.p. (sin personal permanente)”.

En la segunda, realizará la edición de fotografías de otros fotógrafos, que éstos ceden a la consultante a título gratuito; posteriormente las colgará en su portfolio y en las mismas plataformas digitales, cobrando una comisión por cada descarga, al igual que en el caso anterior.

La edición de fotografías, entendida como retoque fotográfico, es decir, tratamiento, manipulación, escaneado, etc. de las fotografías cedidas por sus autores utilizando medios informáticos, sin que implique la publicación de las mismas o su difusión, es una actividad que no se halla especificada en las Tarifas del Impuesto, por lo que, en aplicación de la citada regla 8ª, deberá clasificarse en el epígrafe 843.9 de la sección primera que comprende la prestación de “Otros servicios técnicos n.c.o.p.”.

Además, por lo que parece desprenderse de la información contenida en el correspondiente escrito, la consultante realiza la explotación de los derechos de propiedad intelectual que los autores de las fotografías ceden a ésta, constituyendo una actividad diferenciada cuya clasificación en las Tarifas del Impuesto se realizará de acuerdo con la naturaleza material de la misma.

Por lo tanto, en aplicación de la citada regla 8ª de la Instrucción, la citada actividad se clasificará en el grupo 859 de la sección primera, “Alquiler de otros bienes muebles n.c.o.p. (sin personal permanente)”.

8.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.