1.- El artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
Por su parte, el artículo 91, apartado uno, 3, número 1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido determina que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a "las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.".
Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal relativos a la construcción de edificaciones, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo reducido previsto en el artículo 91, apartado uno, 3, número 1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, procederá cuando:
a) Las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra.
b) Dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.
A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construyó (promotor-constructor) o contrató la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.
c) Dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados.
d) Las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción o rehabilitación de los citados edificios.
2.- Así pues, resulta aplicable el tipo impositivo reducido del 10 por ciento cuando la ejecución de obra consista en la construcción de una vivienda, siempre que el destinatario de la operación sea el promotor de la misma, incluido el caso de particulares que lleven a cabo la autopromoción de una vivienda para uso propio, y siempre que se cumplan los demás requisitos señalados en el artículo 91.Uno.1.3º de la Ley 37/1992.
En relación con el coste de los materiales aportados, a diferencia de lo que ocurre en relación con el tipo impositivo reducido establecido en el artículo 91.Uno.2.10º de la Ley 37/1992 para las ejecuciones de obra de renovación o reparación de viviendas, el artículo 91.Uno.1.3º no establece límite alguno, sino que se limita a señalar que puede tratarse de ejecuciones de obra “con o sin aportación de materiales”.
Por tanto, de cumplirse los restantes requisitos ya analizados, los empresarios y profesionales contratados por el consultante deberán repercutir en su facturación el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo reducido del 10 por ciento.
En caso de no cumplirse alguno de los requisitos mencionados, las operaciones objeto de consulta tributarán al tipo general del 21 por ciento.
3.- En lo que respecta a las obras de construcción de la piscina, hemos de señalar que la Resolución vinculante de la Dirección General de Tributos, de fecha 31 de marzo de 1986 (BOE de 16 de marzo), estableció lo siguiente: “La aplicación del tipo impositivo reducido no se extiende a las ejecuciones de obras que tengan por objeto la construcción de piscinas o instalaciones deportivas, aunque se contraten directamente con el promotor de una edificación.”.
De acuerdo con lo establecido en dicha Resolución, la doctrina de la Dirección General de Tributos ha venido considerando que tributan por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo general las ejecuciones de obras para la construcción de piscinas, siendo irrelevante que la piscina se construya para una comunidad de propietarios o para el propietario individual de una vivienda unifamiliar (consulta de 27-4-2011; Nº 0836-01, entre otras).
Por otra parte, la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 20 de diciembre de 2006 (RG: 2769/05), estableció lo siguiente: “Estimar el recurso y declarar como criterio unificado en la interpretación del artículo 91.uno.3 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, que el tipo reducido previsto en el citado precepto no se aplica a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción de piscinas o instalaciones deportivas, aunque se contraten directamente con el promotor de una edificación, siendo irrelevante que la piscina se construya para una comunidad de propietarios o para el propietario de una vivienda unifamiliar.”.
En el mismo sentido, la Resolución de fecha 10-9-2008 (RG: 2313/05).
Asimismo, y en cuanto al tipo impositivo aplicable a las ejecuciones de obra de albañilería, antecedente normativo de la actual aplicación del tipo impositivo reducido del 10 por ciento a las ejecuciones de obra de renovación y reparación, la Dirección General de Tributos, en sus contestaciones, de fecha 13-2-2003 (consulta Nº 0207-03) y 29-1-2004 (consulta Nº 0091-04), entre otras, tiene establecido lo siguiente: “En cuanto a las obras realizadas en la piscina, para que se trate de servicios de albañilería de los citados anteriormente es necesario que los mismos se efectúen en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, pues solo se aplica el tipo reducido cuando el objeto de las obras sea una vivienda o una parte de un edificio destinado a dicha finalidad. A estos efectos puede tomarse el concepto de vivienda del artículo 91.Uno.3 que hemos referido con anterioridad. Según el mencionado artículo y la Resolución vinculante de la Dirección General de Tributos de 31 de marzo de 1986 antes mencionada, no se incluye en tal concepto las piscinas o instalaciones deportivas, que en todo caso tributarán al tipo general del 16 por ciento” (en la actualidad 21 por ciento).
Por tanto, las ejecuciones de obras para la construcción de la piscina tributan al tipo impositivo general del 21 por ciento.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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